内部审计效率论文篇1

医院内部审计部门和人员应该对医院的发展方向和主要经济活动重点关注，代替医院领导行使各项监督的职能，谋求医院生存和发展之路。内部审计就是要揭示医院经营管理中存在的问题、经济效益的真实情况和面临的风险，为领导正确决策提供可靠的依据。

（2）定期对医院经济运行过程中形成的财务报表、账簿、会计凭证及本单位的经济效益情况进行审计

监督、评价医院是否在国家允许的范围内合法经营，监控医院财产安全，促进医院资产的保值增值，同时保证财务会计资料的真实、正确和合法，并按季度写出审计报告，上报医院主要领导者，针对出现的问题提出改进意见和建议。内部审计师发挥运用国家政策法律能力强以及财务管理专业知识丰富的优势，督促医院建立健全有效的内部控制制度，使医院的各项规章制度落实到位，促进医院健全自我约束机制。

2发挥内部审计促进医院改善管理、提高效益的建设性作用，监控医院财产安全有效，促进医院物资的保值增值

（1）加强对医院物资采购资金的审计监督。

医院的物资采购支出占医院资金支出的绝大部分，据统计，大部分医院的药品、仪器设备、卫生材料、办公用品等物资的年采购支出总额占医院年业务支出的50％以上，因此，应加强对医院采购的管理和监督，内部审计部门和人员帮助医院领导建立健全医院内部的采购制度和采购管理流程，依照有关法律法规对医院的物资采购过程进行审核、监督，使医院的物资采购活动遵循公开、公正和诚实信用的原则，并综合考虑质量、价格及售后服务情况，做到择优选购，实行“阳光采购”，提高医院资金的使用效率。医院业务繁杂，业务流程多，有设备物资采购流程、药品卫生材料采购流程、患者诊疗流程和业务收入流程，业务流程执行过程中的某一环节出现问题，就会影响医院的正常经营。如出现药品、卫生材料短缺，就会影响到医生为患者开出的治疗方案及其效果，这时需要内部审计人员向医院采购中心提出建议，增加采购次数，缩短医院药品、卫生等材料的周转时间，减少库存量，提高医院采购资金的周转率，减少不常用物资的库存数量和采购次数，对常用库存物资使用设立预警报告制度，使医院药品卫生材料采购既符合经济批量，又保证数量和质量，达到药品卫生材料采购营运性内部控制目标，提高医院流动资金的周转率和使用率，同时也减少了资金的损失和浪费现象，使医院资金保持良性循环。

（2）增加对医院医疗服务价格执行情况的审核，建立和完善医院的价格公示制度，实行明码标价制度和一日清单制度。

向医院管理物价的科室建议实行医院医疗服务价格公示制度，利用大电子显示屏，将医院常用药品、一次性卫生材料、医疗服务的项目价格、标准等信息在医院门诊大厅滚动播放，便于患者查询医疗服务收费和专家出诊等情况；并在住院处等地方增设电子触摸屏，方便住院患者查询费用明细；实行一日清单制，将住院患者的当日医疗费用明细单打印出来，并交给患者与医院提供的医疗治疗活动核对，尊重患者的知情权和维权意识；开展价格服务进医院活动，医院设立价格服务监督员，由医院内部审计人员和聘请社会人员兼任，监督医院的物价收费执行情况；杜绝医生按处方和大型设备检查单搞提成的行为，审计科和相关科室每月抽调专人对药品处方进行检查和点评，将超过一定金额的单张处方视为“大处方”，要求进行统计并在全院通报，使医院内药品收入占业务收入的比重控制在国家要求的45％以内，这样才能降低和控制医药费用的增长，为患者提供优质、高效、安全的医疗服务，提高医院的竞争力。

（3）加强对医院资产管理，监督职能科室定期对医院的财产物资进行盘点，防止国有资产的流失。

内部审计部门通过协助职能科室按季度和年度进行资产盘点，查清各临床科室和辅助科室使用和领用的医疗设备实际使用数与账面记载数是否一致，有无人为损坏而无人管理的情况，科室之间调拨走不走调拨手续，或是医疗设备出现人为损坏却无人追究的情形，内部审计人员对出现的问题要及时总结，通过盘点使医院领导层摸清家底，并向医院领导提出改进措施和建议，促进医院职工增强管理意识和效益意识，从而提高医院的社会效益和经济效益。

3揭示医院管理中薄弱环节，促进医院健全自我约束机制

医院的内部审计人员对医院各个部门和科室的职能都了如指掌，也可以相对独立地对医院的内控制度情况进行监督、检查，客观地反映实际情况并通过自我约束性的检查，促进医院建立、健全内部控制制度。内部审计部门可以检查本单位的经济活动是否符合国家的经济方针、政策和有关法令，还可以确定医院内部的各项制度、计划是否得到贯彻落实，并是否已经达到预期的目标和要求。根据医院的每月财务报表、账簿、记账凭证、计算机数据库数据等资料，按照内部审计准则的规定对医院经营活动中的社会效益、经济效益、资产管理、内部控制制度等进行审计，通过审计查清医院每季度和年度的各项收入是否真实、合法，每项支出是否符合财务规定，使医院做到合法经营。

4开展基本建设投资资金、修缮工程项目审计，为医院节约建设资金

积极开展基本建设资金使用情况的审计，所有基本建设投资、修缮工程项目、供热管道改造等工程项目竣工后由医院内部审计科室先进行初步审核，再通过注册会计师进行工程造价审计后支付工程款，并且审计费用按审计核减额的一定百分比（如10％~20％）支付结算。开展固定资产购置和使用专项审计调查，通过对医院的新建病房楼工程决算、室内装修、旧楼维修、庭院绿化、氧气站等所有工程造价超过1万元的工程进行工程造价审计，审计核减率可达到20％，核减额巨大，可为医院节约大量建设资金，促进医院加强基建管理。

内部审计效率论文篇2

中图分类号：F234.2　文献标识码：A　文章编号：1005-0892(2008)01-0113-05

进入二十一世纪，我国的综合国力日益增强，企业竞争力稳步上升。然而与西方国家企业相比，我国大部分企业经济效率不高。为提高企业经济效率，亟需开展企业效率审计。企业效率审计是对企业和单位在单位时间内完成工作量的一种审计，包括企业资源配置效率审计，投入产出效率审计和X效率审计。对于前二种审计，我国正在逐步开展，而关于X效率审计，在我国尚处于空白。本文拟从分析企业X效率审计理论出发，系统地探讨企业X效率审计的必要性、审计程序和主要内容，以期抛砖引玉。

一、企业进行X效率审计的理论基础――X效率理论

X效率理论是上个世纪60年代早期由美国经济学家莱宾斯坦(H.Leibenstein)在其著作《超越经济人》和同年的行为经济学学术年会上提出，并由美国经济学家弗朗茨(R.S.Franz)1988年在其著作《X效率、理论、论据和应用》中给予进一步地系统阐明的一种理论。这种理论是相对于新古典经济学派配置效率理论而言的。新古典经济学派认为竞争的市场机制会迫使企业降低成本，因而其厂商理论假设，厂商在既定的投入和技术水平下，实现产出最大化和单位产品成本最小化，即企业内部都是完全有效率的。然而新古典经济学派的这种假设并不符合客观现实，企业内部并非完全有效率。只要将企业内部组成作简单变动，比如，工厂布局的改变，机器使用的改变，职工工资支付方法，工人的训练和监督等方面加以改变，企业就能增加产量。因此，X效率理论认为企业组织中存在尚未利用的机会，是由于组织或个人缺乏动机以及并不总是旨在实现成本最小化的行为造成的，即这种低效率是由于人的因素和组织因素造成的。为此，X效率理论提出了以下假设：

(1)人是决策的基本单位。虽然家庭是消费的决策单位，企业是生产的决策单位，但是家庭和企业是由个人组成的，所以个人才是社会活动的基本决策单位。(2)选择性理性。配置效率理论假定人的理性是充分的。但在现实生活中，人的行为并不具有充分的理性，个人理性程度取决于它的个性和环境压力等。个人的何种程度的理，在一定的程度上可以自主选择。(3)惰性区间的假设。个人的行为具有惰性特征。在惰性区间，人们不会追求更高的效用水平，只有在外界的压力相当大时，人们才会改变他们的习惯行为。(4)个人的努力(体力和脑力的应用)。是个人对他自己的精神和由外部环境确定的动机作出的反应结果。所以，个人努力程度不应该是一个机械决定的常量，而是一个任意决定的变量。(5)劳动合同是不完全的。在实际工作中，劳动者的劳动时间可以购买，但劳动者的努力程度无法用合同来确定。决定产量的关键因素不取决于资源投入的多少，而取决于劳动者努力的性质、数量和质量。 (6)努力熵的假定。个人之间的努力是分散的，个人行为与组织目标难以协调。如果没更多的激励与压力，人们将变得懈怠，成本将会增加，个人的努力将变得越来越远离企业管理目标。(7)企业与劳动者的利益并不总是一致的，为避免囚徒困境，企业和雇员双方都采取选择同行业标准的策略，企业按习惯提供工作条件，劳动者按习惯提供工作努力，不合习惯的一方或者调整自己的行为，或者另谋高就，这样使双方的付出和收入相等，这时产生的效率是X效率。(8)市场结构与企业效率有关。垄断企业不仅会造成资源配置的低效率，而且会造成企业组织缺乏动力，有机会不使用的低效率。只有完全的竞争，企业才会通过价格机制，对企业产生不降低成本和价格就从行业中淘汰出去的压力，从而增加企业成员的危机感、责任感，利于企业克服惰性，提高努力水平，产生相应的X效率。(9)企业家才能的发挥在企业组织效率方面发挥着重要的作用。在不完全市场里，企业不会实现成本的极小化，因此，企业家在市场上有许多方式可以发挥作用，X低效率的存在，有助于激发企业内部和作为竞争者的企业家的才能的发挥。

X效率理论上述九项假设，为企业进行效率审计奠定了宽厚的理论基础，丰富和完善了企业效率审计的内容。企业进行效率审计时，既要考虑传统意义上的配置效率审计，投入产出效率审计，又要考虑X效率审计。只有这样的审计，才能对企业提高经济效益有直接的促进作用，尤其是在现阶段企业强调经济增长方式转变和经济可持续发展的时侯，进行X效率审计是非常必要的。

二、企业开展X效率审计的必要性

纵观国内外有关效率审计的研究不难发现，效率审计均包含在绩效审计中(在我国称为经济效益审计)。把效率审计作为我国经济效益审计的一个重要内容，在我国还处于初始阶段，效率审计的实践和理论研究成果鲜见。而在已有的为数不多与效率有关的经济效益审计中，关注较多的是被审单位的配置效率和投入产出效率审计，对X效率审计却几乎未曾触及。

现行的企业效率理论主要包括资源配置效率理论，投入产出效率理论，没有包括X效率理论。X效率是一种由组织和动机决定的效率，它以人作为研究对象。在社会生产力诸多构成要素中，人是决定的因素。企业X效率审计主要是以企业劳动者的动机和组织效率为对象进行的审计，其主要目的是帮助企业提升X效率，借以提升企业经济效益。据有关文献记载，X效率的提升所带来的经济效益要高于传统效率，因此，我们在进行企业效率审计时很有必要开展X效率审计。

1　三种效率关系决定企业要进行X效率审计。企业的效率一般包括资源配置效率、投入产出效率和X效率。企业投入产出效率是衡量标准，可以综合反映一个企业内部资源配置有效程度和X效率的状况，而资源配置效率和X效率的大小又决定着一个企业的投入产出效率。X效率是一种非资源配置效率，是由人为因素和组织机构的协调等因素产生的，资源优化配置难以解决X效率的提高或降低，而X效率的提高或降低也无法影响资源配置效率。因此，企业投入产出效率审计既要关注配置效率的审计，又要关注X效率的审计。企业投入产出效率审计除应按照有关传统效率审计准则的要求进行审计外，还应考虑X效率理论对效率审计的指导。企业效率审计中决不能过分强调

资源配置效率和投入产出效率的重要性而忽视X效率对企业生产经营的影响，特别是要对导致X低效率的因素加以高度重视并建议被审企业采取相应的对策加以克服。

2　从宏观方面来考虑，企业X效率审计能实现经济发展的战略需要。我国人口众多，资源相对不足，资金严重缺乏，并且存在严重的资源浪费。为了保证我国国民经济能够持续健康发展，必须坚定不移地贯彻执行注重效率、提高质量、协调发展、稳定增长的战略。而企业X效率审计则在提高资源使用效率，降低物质浪费和劳动消耗，实现生产要素合理分配，注重人力资源、企业文化、市场结构对企业的影响，提高资金使用效益和利用效率等方面发挥重要作用，与我国当前所提倡的构建节约型、效率型社会的宗旨有相同之处。而要实现经济发展，一方面要增产，增加社会所需的产品；另一方面要节约，节约人力、物力的耗费。当前我国各种资源尚未充分利用，随着科学技术的发展，开发新技术、新工艺、新材料的潜力很大。因此要在生产、分配、流通等方面想办法，进一步挖掘增产节约，这些都需要企业X效率审计。通过对企业进行X效率审计，可以防止各种资源的浪费，从而提高效率，进一步提高社会效率。由此可见，要实现经济发展的战略，要求企业开展X效率审计。

3　随着经济的不断发展，企业规模不断扩大，企业的管理环境趋于复杂，管理者决策失误、控制不当的概率加大，这样就产生了审查财务报表以外的信息的内在需求。同时企业组织的复杂化，使管理者的受托责任分级、分层化，所产生的管理信息数量增大、复杂性增强、种类增多，如果被下放的责权无监督和控制则影响经济效率的提高。并且信息提供和使用者之间的利害冲突，例如作为信息提供者的受托人需要掩饰自己的无能，无效率和不谨慎的结果，或有意识地利用对自己有利的方式来支持自己的某种目的，而这些不符合信息使用者的利益。以上种种情况都表现出企业运行的低效率，均没有包含在企业财务信息中，无法通过传统财务审计达到目标。此时，就需要一个有别于财务审计的系统来对企业运行中的低效率甚至是无效率情况进行审计监督，而这个系统就是X效率审计。

4　X效率理论表明，企业管理水平的高低，直接取决于作为人的企业管理者的努力程度，而人的努力程度，又取决于对人行为的激励。因此，企业是否建立起一套针对所有人的激励机制是企业运行是否有效率的因素之一。除此之外，X效率理论还认为，企业员工的目标和企业目标难以协调一致，从而导致企业和员工之间存在这样和那样的磨擦和不适应性，而企业文化的作用正是通过营造企业内部成员共同的价值观念，来整合成员的目标形成有利于实现企业目标的文化氛围。因此，企业文化的建设是否得当，也是企业运行是否有效率的因素之一。而对于企业是否建立有效的激励机制，是否存在浓厚的企业文化，一般财务审计是无能为力的，此时，就需要X效率审计来对此进行评价。

5　创建并实施企业X效率审计是时代的要求。在上世纪80年代中后期和90年代初，我国审计界对经济效益审计进行了一些探索，并取得了一定的经验，初步形成了我国经济效益审计理论体系。但随着企业体制改革的深化，传统的企业经济效益审计与经验已难以适应当前形势发展的需要。国际效率审计方兴未艾，在发达国家，效率审计无论在理论还是实践上都达到了一个新高度。如美国、加拿大、澳大利亚等国的效率审计，都是这些国家社会经济结构和经济水平发展到一定阶段，审计为适应这种发展状况，在审计理论和实践上的新发展。但是，我国国有经济、国有企业占主导地位是基本国情，因此，无现成的国外经验可以照搬，我们必须建立自己的企业X效率审计理论与实践体系，是时代的要求。

三、企业X效率审计主要内容

企业进行X效率的审计不同于配置效率和投入产出效率的审计。配置效率审计主要是通过对被审单位资源配置是否达到帕累托最优来确定其效率的高低；投入产出效率审计是以企业经济活动中投入产出比例大小来评判企业效率高低的审计。X效率审计则是围绕市场环境对企业生产经营的影响，企业文化建设对企业效率的影响，企业激励机制对企业效率影响，企业劳动合同、企业管理人员素质和企业员工效率对企业效率影响等方面进行的审计。

1　市场环境对企业生产经营影响的审计。根据X效率理论，企业管理者的努力程度以及他们的管理效率，与企业所处的外部环境有关。所谓外部环境，主要是指市场结构、市场形势、政府政策和竞争企业的效率等。市场中的垄断因素、旺盛的市场需求、优惠的政府政策和竞争企业的低效率等，意味着一个宽松的外部环境。在宽松的外部环境下，以较高的价格向消费者销售产品使企业可以弥补远远高于最小化的成本。这种情况下，企业管理者不可能有提高企业管理水平、降低企业生产成本的压力和动力。

所以，对企业效率审计，首先应努力收集好有关企业环境的所有资料，确定其是否处于垄断状态。属于哪个行业，本行业平均利润水平，产品是否具有较强竞争力。其次在收集资料的基础上，比照相关标准，确定市场环境对生产经营的影响程度。

2　企业文化建设情况的审计。X效率理论认为企业X效率产生的一个重要原因是企业员工的目标和企业目标存在不一致，从而使企业和员工存在这样和那样的摩擦和不适应，以致降低了企业的效率。一个具有激励性的优良的企业文化的企业能调动企业和成员的积极性、主动性和创造性，从而使员工发挥其最大的潜能，以提高工作质量与效率。

具体审查时，首先应了解企业是否存在企业价值观。企业价值观是由企业内部的绝大多数人共同认可的价值观念，是企业文化的基础核心和实质。审计师可以通过观察、询问企业是否存在一套适合企业自身特点的价值观。若存在，则须进一步明确企业价值观是否得到雇员们的接受，是否深入人心，并且已使雇员们自觉不自觉地来约束自己的行为，努力使自己的目标与企业的目标保持一致，从而达到提高企业效率的目的。

其次，审查企业内部是否有典范人物。典范人物是企业文化的传播者和传递者，也是企业文化的创造者。他们是一定企业文化的产物，是在一定的企业文化背景下产生的。但一经产生，又反过来创造、丰富和传播企业文化，显示出特殊的文化功能。每个企业都有自己的典范人物，他们是企业中出类拔萃的人物，是企业其他成员学习、模仿的榜样。在效率审计时应对企业的典范人物进行观察，看企业典范人物的所作所为对其他员工的影响，是否其他员工在典范人物的工作方式、工作态度下受到感染，把典范人物当作自己学习的榜样，提高自己的努力熵，进而提高自己的工作效率。审计师应确定典范人物的影响程度以及影响的广度，是否极大地带动一大批员工还是只对某个部门的员工起到了示范程度等，以确定典范人物对企业效率的影响程度。

再次，对企业文化审计应注重对企业形象的了解。

企业形象是企业文化的形象化，是企业在社会公众眼中的印象。在实施X效率审计时，我们可以组织审计力量对社会公众进行问卷调查，向公众发放企业形象调查表，并根据回收到的问卷进行分析，确定企业在社会公众中的形象如何，再对企业员工进行访谈，了解员工工作态度是否会对企业的外在形象的影响，并估算这种影响程度如何。

最后，应注重对企业道德的关注。企业道德是调“整企业与社会、企业与企业、企业与职工以及职工之间关系的行为规范总和，它是一种特殊的行为规范。它能通过舆论和教育的方式影响职工的心理和意识，形成职工的是非标准。在一个道德观念强的企业里，企业员工办事的拖拉，人员的重复或闲置都认为是不道德的行为。故衡量企业内部效率的高低时，我们可以从企业道德角度人手，通过对企业各个环节的观察，可以判断企业道德是否存在以及对企业工作效率的影响。

3　激励机制对企业效率影响的评价。X效率理论认为，企业管理水平低、员工工作效率低下，直接取决于他们的努力程度，而他们的努力程度又取决于企业对他们行为的激励。对此，X效率应从以下两方面着手：

(1)对企业奖励制度的评价。奖励制度是企业激励机制的重要组成部分，其包括物质奖励和精神奖励。进行效率审计工作时，物质奖励应关注企业员工工资是否是按按劳分配原则，实行“多劳多得”的分配制度。有无公平的工资制度，或以才能为标准的晋升制度，退休金和利润分享制度，医疗制度等。精神奖励方面：应关注企业职称的晋升，荣誉称号的授予，劳动成果的评价以及对职工的信任、尊重等。

(2)对企业工作设计的评价。工作设计是为了有效地达到企业目标，而采取的满足职工个人需要的有关工作内容、工作职能和工作关系等的设计。一些企业往往通过工作轮换、工作扩大化、工作丰富化等工作设计来改变工作单调、乏味的状况，提高工人的工作兴趣，使他们感到工作有趣，从而激发他们的工作热情，增强职工的责任感，减少职工的缺勤率和离职率，提高了工作效率。效率审计应充分观察被审计单位的工作是否采取工作轮换制度，是1～2小时让职工更换一项工作，还是1～2天轮换一项工作，或是1～2个月轮换一项工作。被审计单位是否让员工拥有更多自由支配工作的权利，参与工作的设计、组织和管理，担负更大的责任。被审计单位是否实行弹性工作制，能否允许员工在规定的工作时间的前提下，根据自己的工作性质，生活习惯和个人需要，选定工作日的部分或全部工作时间以代替统一固定的上下班制度。

4　企业和成员之间的劳动合同完善对企业效率影响的评介。X效率理论认为：企业和员工签订了劳动合同，虽然体现了企业和成员之间的权利与义务，但仍然是不完善的。劳动合同很难对员工的效率进行硬性规定，所以，劳动合同给企业员工留下了很大一部分“偷懒”的空间。在效率审计时，应充分关注企业和员工之间的劳动合同是否完善。具体能否在合同中规定按件计工资而不按时计工资等，在劳动合同不完善情况下，我们则要对企业管理人员的素质及企业员工效率进行审计。

5　企业管理人员素质的审计。管理人员素质的好坏，对企业管理水平、管理效率有举足轻重的影响。为促进企业管理水平和管理效率的提高，对管理人员素质进行审查和评价，并为提高企业管理人员素质提出切实有效的审计建议是十分必要的。评价的内容包括：

(1)管理人员素质的一般审查评价。管理人员素质的一般审查评价是对企业管理人员及群体素质的审查评价，可以从以下几方面进行审查：

一是审查管理人员群体的知识水准是否达到现代企业管理的基本要求，即审查与评价企业管理人员一般的学历水平(包括自学成才、教育培训等)，确定企业管理人员的平均学历水平。二是审查企业管理人员群体知识(专业)结构的合理性。管理人员的平均学历水映了企业干部所达到的一定知识水平，但就企业整体素质而言还必须考虑学历水平要与企业经营管理要求相一致，即人力分布与生产经营领域相一致，不致于出现“大材小用，有才不用”的现象。三是审查企业管理人员的年龄结构与经济管理的适应性。管理是一项复杂的智力劳动，需要管理人员有充分的潜力，强壮的体力，管理人员平均年龄结构应当合理，形成梯队结构。四是审查主要管理人员岗位安排的适当性。管理人员素质是影响企业效率的一个重要方面，管理人员的合理配置也是影响企业素质发挥的重要因素。人员合理配置，能使企业处于高效的工作状态。

(2)企业主要管理人员素质的审查。在对企业管理人员群体素质审查的基础上，需要对企业的主要管理人员个人素质进行审查和评价。审查主要管理人员素质，主要包括两个方面：即对其现在素质和潜在素质进行审查。

主要管理人员素质一般审查。主要审查企业主要管理人员的学历、资历和思想品质方面，看其是否通晓经济理论知识，掌握政治、法律的基本知识，熟悉经济管理知识，精通有关人文、历史、文学、技术等知识。主要管理人员能力审查。主要管理人员能力审查主要是对决策能力、用人能力和运用时间能力的审查。

6　企业员工效率审计。企业员工是最重要的生产要素，充分发挥企业员工的积极性，提高劳动生产率，是提高整个企业效率的关键。在对企业员工效率审计时，应侧重三方面的审查。

(1)企业员工保证程度的审计。企业员工保证程度是指企业配置员工的数量和质量满足生产需要的程度。员工保证程度的审查，一方面要审查劳动力数量的保证程度，这首先需查明劳动力数量计划的完成情况和劳动力构成的变动情况，然后根据实际情况对这种变动加以评价，确定劳动力配备中存在的问题，提出进一步改善劳动组织，提高劳动力利用效率的建议；另一方面审查劳动力质量保证程度，审查劳动力的质量是否符合生产要求，技术人员是否充分发挥作用，并提出进一步提高劳动力素质，合理利用技术人员的建议。

(2)劳动生产率的审查。劳动生产率是指人们在生产中的劳动效率，它反映劳动者劳动成果与劳动消耗之间的对比关系。劳动生产率审查的内容主要包括：劳动生产率计划完成情况；影响劳动生产率计划完成的各种因素。

(3)工作时间利用效率的审查。主要是对生产工人平均工作日数变动的原因审查，生产工人每日平均工作小时数变动原因的审查。审查工人平均工作日的变动是由于职工病假、事假、产假和旷工等原因造成的缺勤还是由于企业停水、停电等原因造成的。若是缺勤，应将其中病假、事假、公假、产假等属于正常理由的缺勤同工伤、旷工等非正常理由的缺勤分开。正常理由的缺勤还应进一步审查请假审批制度是否完善，制度是否认真执行，有无弄虚作假的现象。若是由于设备检修、生产停水、停电等原因造成，这往往是和企业经营管理、劳动组织、生产技术上的缺点联系在一起的。因而要进一步审查发生的地点、原因和责任，总结经验教训，提出改进意见。当然有些是由于企业外部原因造成的，如外部停水、停电、外协加工跟不上等，则不能认为是企业工作不好。

内部审计效率论文篇3

【关键词】

高校教育经费支出；绩效审计；经济性；效率性；效果性；内部审计

一、高校教育经费支出绩效审计的研究背景

高校教育经费支出绩效审计是指对高校教育经费支出的经济性、效率性和效果性进行综合分析与评价，以促进学校管理者优化配置资源、提高绩效，从而建设资源节约型高校。我国的财政管理改革已进入以支出管理改革为重点的阶段，高校教育经费支出作为公共财政支出的一个重要部分，一直是社会各界关注的重点和热点。因此，对高校教育经费支出开展绩效审计，对高校教育经费支出的经济性、效率性、效果性进行监督和审计，无论是对高等教育事业经费支出的管理改革还是审计事业的发展，都是一条不可或缺的必由之路。高校教育经费绩效审计的审计主体可分为内部审计部门和政府审计部门，目前我国学术界对高校绩效审计的研究多数是以政府审计部门为出发点，探讨政府对高校的绩效审计，但是仍未形成完善的制度规范和统一的指标体系，高校的政府绩效审计处于初步建设时期，开展还需一段时间。

2015年3月24日，《教育部关于加强直属高等学校内部审计工作的意见》（教财〔2015〕2号）（以下简称《意见》）正式颁布实施，《意见》明确提出“内部审计是规范权力运行的重要手段，是强化过程监管的重要方式，是提高资源绩效的重要保障。”高校内部审计作为政府审计的延伸，在高校绩效审计中具有主动性，是推进高校绩效审计的动力与保障。因此本文选取内部审计部门作为审计主体，以内部审计部门为研究视角对高校教育经费支出的绩效审计进行研究。

二、高校教育经费支出绩效审计的必要性

（一）理论基础1.公共产品理论高等教育是非义务教育，既不是消费上具有完全竞争性和排他性的私人产品，也不是在消费上完全不具有竞争性和排他性的公共产品，它兼有私人产品和公共产品的成分，属于准公共产品。高等教育的准公共产品性质，决定了高等教育经费投入由政府、学生和社会共同承担，同时不可避免地引入了成本效益观念，而高校教育经费支出的绩效审计满足了利益相关者对经费支出效果的需要。2.委托理论委托理论认为，财产所有权和财产经营权分离后，一方面委托人希望人能诚实、公允地履行受托经济责任，不仅要实现财产的保全，还要实现财产的增值；另一方面，人也有义务向委托人说明受托经济责任的具体履行过程和结果。政府对高校投入资金，委托高校负责人对投入资金进行有效管理，从而为社会最大效率地提供公共服务，输出优秀人才；校企合作方、银校合作方等委托方投入或借出资金，希望高校为其盈利；学生缴纳学费，希望能接受到良好的教育。为保障受托经济责任的全面履行，满足众多利益相关者的信息需求，产生了绩效审计的要求。

（二）现实意义1.绩效审计是高校厉行节约的重要保障目前，高校教育经费支出结构不合理，存在不同程度的浪费，如设备仪器的采购与管理不善，重复购置；基建修缮项目没有长远规划，重复拆建；参加或举办没有意义的会议与活动，铺张浪费。这些不仅容易滋生高校腐败，还会影响高校的长远发展。当前的高校内部审计侧重于财务收支的总量审计，缺乏对经费支出的经济性、效率性、效果性的评价。高校教育经费的某项支出不超预算，并不代表这项资金的使用效率高，这项资金的支出不一定达到了预期效果，因此这笔资金即使不超预算，也是低效的支出，甚至是浪费的不合理支出。因此对高校教育经费支出进行绩效审计，对支出的绩效进行评价，可以保障经费支出的合理性与节约性，提高经费使用效益。2.绩效审计是高校内部审计纵深发展的必然走向20世纪90年代以来，绩效审计以其独特的优越性成为西方国家审计的主流方向（安杰等，2010）。在我国，高校虽然一般都设置了独立的审计部门，对经济责任、财政收支、基建修缮、科研经费等方面进行审计与监督，且取得了一定的成绩，但内部审计的职能作用却没有充分发挥，大部分高校内部审计的重点局限于财务预决算以及日常收支活动的准确性、差异性，却很少考虑学校教育经费支出的经济性、效益性、效果性，因此我国高校内部审计的创新和发展显得尤为重要与迫切。2014年1月1日，新修订的《中国内部审计准则》正式实施。新准则将内部审计定义为“一种独立、客观的确认和咨询活动，它通过运用系统、规范的方法，审查和评价组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标。”内部审计的目的与绩效审计的内容相统一，因此引入绩效审计不仅是高校内部审计的创新方向，更是内部审计纵深发展的必然走向。

三、高校教育经费支出绩效审计的主要内容

（一）高校教育经费支出的经济性审计经济性审计是指审计高校教育经费支出是否以最低费用获取一定质量的资源，审计高校教育经费支出是否节约以及支出结构是否合理。经济性审计是高校教育经费支出绩效审计的主要内容之一，高校内部审计人员应按照厉行节约以及经费优化配置的方针进行经济性审计，主要有以下两个方面的审计：1.经费支出的节约性审计审计在保证资源数量和质量的情况下，资源的购买成本是否有压缩空间，是否达到最低；审计资源的购买与获取是否严格执行预算，有无挤占挪用资金；审计是否严格执行了政府采购政策。2.经费支出结构的合理性审计科学合理地配置和使用教育经费，最大限度地提高资金的使用效益，是高等学校经费管理的一个重要目标。经济性审计的另一个重点就是审计经费的支出结构是否合理，是否最大限度地为教学、科研服务。

（二）高校教育经费支出的效率性审计效率性强调的是成果与支出的比例关系，追求比例的最大化。对于高校教育经费支出来说，效率性审计是指在一定条件下，为取得同等的教育成果，高校教育资源的消耗程度，即审计是否以最小的资源投入获得一定量的成果；审计购入的资源是否优化配置，有无资源闲置与浪费。效率性审计是高校教育经费支出绩效审计的关键，是连接经济性审计与效果性审计的桥梁。效率性审计主要包括三个方面：1.人力资源的效率性审计高校教育经费支出获取教师、行政人员等各种人力资源，其中教师资源是核心，关系到学校的教学质量以及发展潜力，因此人力资源的效率性审计的重点是审查教师的人数与知识结构是否合理。2.物力资源的效率性审计物力资源的效率性审计主要是审计房屋、设备、图书等物力资源的利用效率，审计物力资源是否优化配置，有无闲置浪费。3.财力资源的效率性审计财力资源的效率性审计主要是审计高校教育经费在人才培养和发展科研两方面的支出效率性。

（三）高校教育经费支出的效果性审计效果性审计是审计教育经费支出后所实现的实际效果和预期效果之间的关系，即是否达到预期目标。效果性审计可分为两个方面的审计：1.人才培养效果性审计我国高校的主要职能之一就是人才培养，是否培养出适合社会需要的人才是评价教育经费支出效果的重要内容。2.科学研究效果性审计高校的另一职能是科学研究，即通过科学研究不断输出新知识，促进社会发展。科学研究效果性审计主要是审计高校科研成果的数量和质量。

四、高校教育经费支出绩效审计指标体系

绩效审计本身是一个多指标综合性的审计模式，涉及到从资源的购买、使用到产出的全过程审计，因此一套科学实用、清晰可比的高校教育经费绩效审计指标是绩效审计的关键。本文基于内部审计的视角，初步探索了高校教育经费支出绩效审计的指标体系，见表1。各审计指标的具体描述如下：

（一）经济性审计1.实际支出与预算支出比例=（实际支出/预算支出）×100%该指标越大，说明教育经费支出的经济性越差；该指标值大于1时，实际支出超预算，经费使用可能存在浪费。2.本年实际支出增加比例=（实际支出-上年支出）/上年支出×100%该指标值大于0，说明本年支出大于上年支出，指标值越大，超出上年支出越多；指标值小于0时，本年支出较上年支出节约。3.教学支出比例=（教学支出/总支出）×100%该指标反映了教学经费的使用情况，该指标值保持较高才是合理的支出结构。4.三公经费支出比例=（三公经费/公用经费）×100%三公经费包括出国（境）费、车辆购置及运行费、公务接待费，是应该严格控制的支出，该指标应维持在较低值。5.设备购置支出比例=（设备购置支出/公用经费）×100%设备购置支出比例包括可分别计算教学设备购置比例和行政设备购置比例，并进行对比分析。教育经费的支出重点应该是教学，教学设备在满足师生需要的同时还要及时优化更新，因此教学设备购置支出应该远大于行政设备购置支出。6.人员经费比例=（人员经费/总支出）×100%人员经费包括在教职工工资、福利、补贴等，人员经费比例越高，公用经费必然少，不利于教学活动的开展，因此该指标值应维持在较低水平。

（二）效率性审计1.学生教师比例=（学生人数/教师人数）×100%该指标值高，表明高校教师资源利用效率高。但是不能过高，生师比太高说明学校师资力量严重不足，影响学校办学质量。根据《普通高等学校基本办学条件指标（试行）》（教发〔2004〕2号）文件的规定，符合基本办学条件的生师比不能超过18:1。2.教师人均工作量=全校教学工作量/教师人数该指标反映了教师资源的利用效率，指标越高，效率越高。该指标不能过高，过多的工作量不仅影响教学质量，也会挤占教师的科研时间。3.专业教师占全体教职工比例=（专业教师人数/全体教职工人数）×100%专业教师在培养人才和科学研究中发挥重要作用。该指标值高，说明人力资源利用效率高；该指标值低，说明存在机构臃肿、人浮于事的现象，可以精简非教学人员，提高教育经费使用效率。4.高层次人才占专业教师比例=（高层次人才数/专业教师人数）×100%高层次人才是指根据学校学科专业建设与发展需要，面向国内外引进的高级专业技术职务、高学历的教师。该指标越大，说明师资力量越好，教学和科研发展的实力越强，人力资源效率越高。5.房屋利用率=（实际使用的房屋面积/可使用的房屋面积）×100%房屋包括高校的教室、图书馆、实验室、宿舍楼、运动馆等，该指标高，说明房屋资源利用率高，反之说明基建项目缺乏合理规划，导致资源闲置与浪费，效率低下。6.设备更新率=（当年更新的设备数/当年购入的设备数）×100%该指标低，说明当年购入的设备未能及时投入使用，造成这样的原因主要是设备重复购置或者设备更新不及时。这一方面导致了资源的闲置，另一方面学生未享用到优质资源，物力资源效率低下。7.设备使用率=（设备实际使用小时数/该设备可充分使用小时数）×100%该指标反映设备使用效率，值越高说明设备使用越充分。8.图书借阅率=（图书借阅量/图书总数）×100%图书资源是学习知识和发展科研的重要资源，该指标反映了师生对图书的利用率，指标值越高说明该项教育经费支出的效率性越高。9.科研成果数与科研支出比=科研成果数/科研支出科研成果包括发表的论文、出版的图书、获取的专利。该指标反映了科研经费的利用效率，指标越高效率越高。10.学生人数与总支出比=学生人数/总支出该指标反映单位经费支出所能负担的学生数量，该指标值越高说明经费的使用效率越高。

（三）效果性审计1.学生毕业率=（毕业人数/学生总数）×100%学生必须满足一定的条件才能毕业，该指标反映了高校培养的合格大学生的比例。2.毕业生就业率=（就业人数/毕业生人数）×100%该指标反映了高校培养的学生质量满足社会需求的程度。指标值越高，表明高校培养的人才素质越高，教育经费的支出效果好。3.学生人均获奖数=获奖数/学生人数包括部级或地方级举办的知识竞赛、体育竞赛、实践竞赛等各类获奖数，该指标反映了学生的综合素质，比例越高效果越好。4.教师人均论文数=数/教师人数该指标反映了教师的学术研究能力，指标值越高，表明高校教师科学研究获得成果越多。5.核心期刊论文比例=（核心期刊论文数/总数）×100%该指标反映了高水平的科研成果数，指标值越高，说明教师科研能力越强。6.教师人均科研专利数=科研专利数/教师人数该指标反映了教师科研成果的创新性和实用性，指标值越高，经费支出的效果性越好。7.教师人均出版教材数=出版图书数/教师人数图书出版包括教材、理论研究、文学作品等的出版，反映了教师知识结构的系统化和完整化，指标值越高，科研效果越好。

五、加强高校内部审计部门建设，推进高校教育经费的绩效审计

（一）加强内部审计部门的独立性内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，而在高校管理体制以及传统观念的影响下，学校领导和教职工对内部审计的认识局限于过去的监督职能，忽略了内部审计的确认和咨询功能，内部审计在高校的独立性受到制约，不利于绩效审计的顺利开展。《意见》中明确提出“充分保障内部审计机构独立性。应设置独立内部审计部门，足额配备专职审计人员。要保障内部审计部门依法审计、依法查处问题、依法公告审计结果，不受其他机构和个人的干涉。对拒不接受审计监督，阻挠、干扰和不配合审计工作，或威胁、恐吓、报复审计人员的，要依规查处。”因此，独立性是内部审计部门的根基与核心，加强内部审计的独立性是推进绩效审计的根本保障。

（二）加强内部审计的信息化建设高校教育经费支出绩效审计是对高校教育经费支出的全过程及其所产生的效果进行审计与评估，审计范围更加广泛，审计业务的性质更加复杂，这不仅加大了审计的工作量，而且要创新审计方法，如果仅依靠传统的审计方法，绩效审计工作很难开展，其优越性也无法体现。目前，高校数字化校园的建设实施，使信息化建设深入影响到校园内各类用户和管理部门，高校会计信息化的发展更是快速。但是，内部审计的信息化建设却不甚理想，一部分高校自行开发了简单的计算机辅助审计软件，一部分高校仅是利用Excel表进行审计，高校内部审计作为审计主体，却无法跟上审计对象的信息化步伐，严重制约了内部审计的职能发挥。因此，加强内部审计的信息化建设，提高内部审计的水平，不仅是绩效审计的需求，更是内部审计事业发展的需求。

（三）加强内部审计人员的多元化建设高校教育经费支出绩效审计与传统内部审计相比，具有综合性、多样性和灵活性的特点，要顺利开展绩效审计，必须创新审计方法，加强内部审计的信息化建设，但是仅靠硬件设备的投入是不够的，还需要加强审计人员队伍的多元化建设。审计人员是绩效审计的主要推动力和实施者，具备一支由经济、管理、法律、建设工程、信息系统等专业背景和专业资格的人员组成的审计队伍是高校实施绩效审计的人才保障。

【参考文献】

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［3］伍清.绩效审计视角下高校教育经费审计内容研究［J］.会计师，2014（1）:53-54.

内部审计效率论文篇4

引 言

“理性经济人”假设认为经济决策的主体都是利己的理性个体，目标都是使自己的利益最大化。高校作为组织，其本质是利益相关者的契约集合体，审计人员、单位管理者、上级管理部门、监管者等利益相关者相互博弈的结果推动了内部控制的发展。这也正是内部控制审计更本质和深层次的问题所在，本文拟引入博弈理论对此进行建模分析。

纵观已有的研究成果，关于高校内部控制博弈研究理论很少，仅有的一些研究也只是把内部控制理论简单套用于高校。尽管没有内部控制和内部审计博弈分析的相关文献，但从博弈的角度来看，高校内部审计对内部控制的作用难以得到体现，除了我国缺乏统一的内控评价标准体系等原因外，更深层次的原因可能是高校管理层认识不到位，感觉没有必要审计，或是内控审计收益不高或在短期内难以显现。这些在本文分析中会有所体现，也具有较强的现实意义。本文拟结合教育行业特殊制度背景来研究高校管理层与审计部门之间的博弈关系，为内部控制监管提供对策建议。

一、博弈论及其在内部控制审计分析中的应用

从审计对内部控制的作用来看，《企业内部控制基本规范》中强调内部审计部门及其人员起关键作用，国际内部审计师协会（IIA）也要求内审人员在内部控制的充分性和有效性方面发挥作用。从高校的具体情况来看，其内控失效并不完全是因为缺乏合理的内部控制制度，而是严格的内部控制制度得不到有效执行。高校在建立了内部控制制度后，一般只是在形式上予以公布，对于这些内控制度是否适合本单位的实际情况，是否真正有效执行，则缺乏应有的关注。内部审计监督与评价的职能作用发挥于高校内控制度建设尤为重要，内部控制框架应以内部审计为核心，由内部审计充当内部控制的设计者、维护者和监控者，高校的内部控制框架才会发挥其应有的作用。基于高校内部审计的特殊作用，开展高校内部控制审计的博弈分析具有十分重要的理论和现实意义。

博弈论主要研究的是博弈各方之间发生矛盾冲突时的决策问题，即研究理性个人之间的相互冲突与合作。我国学者张维迎在《博弈论与信息经济学》中对此进行了经典、深刻阐述。从博弈论应用于内部控制审计方面来看，迪安吉洛（DeAngelo.L.1981）最早运用博弈论研究审计定价问题；弗林汉姆等（Fellingham.J.C.and D.P.Newman.1985）研究了审计师和客户在实际业务操作中的博弈战略相互影响问题。国内学者李正龙（2001）建立了政府审计机关和被审计单位之间的博弈模型，此后陈华友（2004）、王性玉（2004）、张莉（2009）、胡于高（2010）等都借助博弈论研究审计问题；邹玮（2011）利用博弈论分析了内部审计对内部控制的有效性评价策略问题；黄业德、杜龙波（2011）从监管的视角进行了探讨，强调了法规制定部门和社会公众评价等博弈局外人的作用对博弈均衡的影响问题。上述研究缺乏对高校这个特殊行业的内部控制审计博弈分析。

二、博弈模型建立

1.在高校内部控制审计博弈模型中，博弈参与主体主要是高校管理层和审计部门。我们假定博弈的参与方博弈的策略和行为是相互影响的，双方决策的根本目标都是实现各自的效用最大化。

2.博弈双方的策略空间。假设内部审计的决策行为策略空间表述为（审计，不审计），管理层的决策行为策略空间表述为（内控得力，内控不力）。假设博弈为非合作博弈，即双方不会“串通”，来实现最大化利益。

3.审计部门经过努力付出一定的成本可以审计出管理层的内控不力行为，但不排除可能经努力仍然审计失败发现不了，即审计内部控制成功与否是一个概率事件。这个假设和其他文献的直接假定审计部门一定能够成功审计不尽相同。这个假设具有较强的现实意义，因为审计部门不可能100%审计出内控的所有问题，即使其经过了很大的努力。

4.博弈模型。根据以上的假设，我们得到以下博弈模型。

博弈参与双方为审计部门和高校管理层。管理层选择内控得力的概率为Pf，选择内控不力的概率为1-Pf，审计部门选择审计内部控制的概率为Pc，选择不审计内部控制的概率为1-Pc，审计部门成功审计出内部控制问题的概率为Ps，不能够审计出内部控制的概率为1-Ps。

假设参与双方正常情况下的收益和损失为0，则博弈策略（内控得力，不审计）的支付函数值可表述为（0，0）。上述模型中的参数含义如下：

审计部门内部控制审计的成本为C1，审计的收益（这些收益可能是提高审计部门的声望、降低审计风险等）为R1，且R1>C1。

管理层有效执行内部控制内控得力的成本为C2，管理层有效执行内部控制所取得的收益（风险降低的预期利益）为R2，且R2>C2。

管理层内控不力而被审计部门有效审计所致的惩罚成本为S1；审计部门不评价内部控制所受到的惩罚成本为eS2，其中e为审计部门不审计，且管理层内控不力被监管部门检查发现并被处罚的概率。

三、博弈求解

（一）高校管理层的策略分析

管理层内控得力的期望收益为：

E11=Pc×Ps×（R2-C2）+Pc×（1-Ps）×（R2-C2）+（1-Pc）×（R2-C2）

=（R2-C2）

管理层内控不力的期望收益为：

由上式可知，管理层选择内控得力策略的倾向性关键在于使得不等式成立，即使得不等式左边越大，或者使得不等式右边越小。因此管理层内控得力主要受下列因素影响：

1.Pc，审计部门审计的概率越大，高校管理层越倾向于内控得力；

2.Ps，审计部门成功审计出内部控制问题的概率越大，高校管理层越倾向于内控得力；

3.C2，高校管理层有效执行内部控制的成本越小，高校管理层越倾向于内控得力；

4.R2，管理层有效执行内部控制所取得的收益（风险降低的预期利益）越大，高校管理层越倾向于内控得力；

5.S1，管理层内控不力被审计部门审计出所伴随的惩罚越大，高校管理层越倾向于内控得力。

（二）审计部门的策略分析

审计部门选择审计的期望收益为：

E21=Ps[Pf（-C1）+（1-Pf）（R1-C1）]+（1-Ps）[Pf（-C1）+（1-Pf）（-C1-eS2）]

=PsR1+PseS2+PfeS2-PsPfR1-PsPfeS2-C1-eS2

审计部门选择不审计的期望收益为：

E22=Pf×0+（1-Pf）×（-eS2）

=PfeS2-eS2

若E21=E22，PsR1+PseS2+PfeS2-PsPfR1-PsPfeS2-C1-

eS2=PfeS2-eS2

整理得：Pf=■

若E21>E22，审计部门倾向于选择审计。

由式（1）可知，审计部门选择审计策略的倾向性关键在于使得不等式成立，即使得不等式左边越大，或者使得不等式右边越小。因此审计部门是否审计内部控制主要受下列因素影响：

1.Pf，管理层内控得力的概率越小，即内部控制越不得力，审计部门越倾向于选择审计；

2.C1，内部控制审计的成本越小，审计部门越倾向于审计；

3.Ps，审计部门成功审计出内部控制问题的概率越大，审计部门越倾向于审计；

4.R1，有效审计收益（提高审计效率、减少审计风险、提升内部审计的声望等）越大，审计部门越倾向于审计；

5.e，内部审计不评价内部控制且管理层不执行内部控制被监管部门查处的概率越大，审计部门越倾向于审计；

6.S2，内部审计不评价内部控制而受到的惩罚越大，审计部门越倾向于审计。

（三）博弈的纳什均衡

根据前述分析，博弈的纳什均衡解为：当（1）式成立时，高校管理层选择内控得力，否则选择内控不力；当（2）式成立时，审计部门选择审计，否则选择不审计。

四、模型应用分析

审计部门在审计高校内部控制时，可能会基于审计成本的考虑，也可能由于专业技术方面的原因经过努力但仍然未能有效审计出内部控制方面的问题，进而会影响审计内部控制的积极性。审计部门如不能有效积极地进行审计监督，高校的内部控制就可能得不到应有的重视，其健全性和有效性就难以得到保证。对高校管理层来说，内控得力与否也要讲究成本效益原则。如内控不力，管理将陷入混乱，发展将得不到切实的保证，这当然是不理想和不希望看到的结果。结合上述分析结果，为促使博弈的结果向“管理层内控得力，审计部门审计”这个理想的均衡结果转换，应采取如下措施：

1.审计部门应加大审计监督的力度。内部审计要与学校发展目标和风险控制相联系，内控审计的主要目标是为高校增加更多的价值。因为博弈双方的行为是相互影响的，审计部门对内部控制审计的重视程度与高校管理层内控力度息息相关，加大审计检查力度，必然会引起管理层足够的重视。实际上自“安然事件”之后，各国纷纷制定政策要求内部审计在内部控制方面发挥作用，高校也应该如此。

2.规范审计操作，提高审计质量，树立内部审计部门威信。应规范审计操作，按照审计准则和高校内部审计指南的相关要求，加强质量控制建设。加强高校内部审计部门和队伍的建设，不断提高审计技术。在合理保证审计职业谨慎的前提下，控制内部控制审计的成本，有效提高审计效率。通过不断发现问题、提出解决问题的审计建议等，不断提升内部审计的地位和威信。

3.加大审计执法力度。针对内部控制审计发现的问题，应该严格要求、严肃处理，加大管理层内控不力的相应成本。同时应加强审计意见的落实和后续审计工作，确保内控不力必有惩罚，并且力度足够使其得到管理层应有的重视。

4.管理层要强化内部控制管理意识，着力提高内部控制的健全完善和有效执行。内控审计的最终目标是为了改进和完善高校内部控制，为了保证这一目标的实现，高校管理层应根据COSO报告三目标五要素的相关要求，提高遵守高校规章制度的自觉性，形成有章可依，有章必依的良好氛围，在降低内部控制执行成本的同时，切实发挥内部控制的作用，使得有效执行内部控制所取得的收益更多，反过来可更进一步推进内部控制制度的建设。

5.强化外部监管力量对内部控制审计部门的监督力度和处罚力度。对于内部控制审计博弈，双方之间的博弈结果和博弈的局外人即外部监管机构也有一定的联系。如模型中内部审计不评价内部控制且管理层不执行内部控制被监管部门查处的力度和概率都会影响博弈的均衡，内部控制规范和内部控制审计规范指引等法律法规对此也有相应的要求。必须进一步完善违纪追究制度，严格按照规章制度进行监管，并加强媒体的舆论监督作用。

总之，本文建立了审计部门和高校管理层关于内部控制问题的博弈模型，对博弈双方的均衡策略进行了探讨，在求得纳什均衡的基础上，提出相应的对策和建议。高校内部控制审计问题是个较新的研究领域，引入博弈论进行分析在学术界尚属首次。本文不同于一般的博弈研究直接假定审计部门一定就能审计出问题，这也更加符合高校内部审计的现实情况。本文虽然进行了一些创新和尝试性的研究，但未来在博弈模型的支付函数、内部控制健全性和有效性等分析方面还有更为广阔的拓展空间。

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内部审计效率论文篇5

一、问题的提出

我国政府审计监督制度自1982年恢复以来，经历近30年的发展，其工作覆盖面的广度和深度逐渐扩大，工作水平逐渐提高，并逐渐完成了由传统的财务审计向绩效审计的转变，更有效地履行了政府审计的监督职责，为中央政府部门各项财政预算的执行进行了有效的监督。在看到政府审计工作业绩的同时，同样应认清其不足之处。审计队伍在扩大、工作水准在提高、审计准则日趋完善，为何审计问题仍旧屡审屡犯？始于2003年的“审计风暴”，为何会受到社会公众迫切的关注？审计职能到底发挥到了何种程度？这些问题一直值得人们反思。如何解决这些疑问？关键点就在于运用新的视角来提高对审计的认知，深化对审计职能的理解，通过强化审计职能来解决审计问题屡审屡犯等痼疾。鉴于此，本文引入新公共管理理论，重新定位政府审计的功效与职能，力争通过全新的角度解析政府审计工作中的不足之处，提高政府审计效能。

二、新公共管理理论与政府审计效能

（一）新公共管理理论与效能内涵

新公共管理理论从经济学理性角度出发，要求对经济学中的公共选择理论、委托――代理理论和交易成本理论加以运用，以追求“3E”（economy经济性、efficiency效率性、effectiveness效果性）为新公共管理的基本目标。自20世纪70年代被引入改革政治体制以来，作为一种所谓“重塑政府”或“再造公共部门”运动，已迅速席卷全世界，并逐渐发展成为大多数国家改革政府管理模式的主流方式。在新公共管理理念下，政治改革必然涉及组织机构的设置与职能的重新划分。每一个国家都有立法权、行政权和司法权三种权力，如果说立法权的价值是民主与科学，司法权的价值是公正，那么行政权的价值就是公平与效率。因此，从新公共管理理论出发，改革政府管理模式目的就是要彰显行政权价值，即公平与效率，以实现国家的行政职能；为实现行政权价值，“3E”就成为政府改革过程当中所要考虑到的基本目标。因此，我们将“3E”与职能的综合内涵称为“效能”，即效能是衡量工作的尺度，经济性、效率性与效果性是衡量“效”的内容或者依据，“3E”的综合水准体现的正是“效”，而职能的履行程度衡量是“能”。

（二）行政效能与政府审计效能

政府效能亦称“行政效能”，是指国家行政机关和行政人员为实现行政目标，在行政管理活动中所发挥功能的程度及其产生效率、效益、效果的综合体现。政府效能要彰显政府职能的发挥程度，并且以效率、效益、效果三维视角作为衡量其程度的指标；政府效能是行政建设的关键问题，需要充分发挥各级政府机关的主观能动性，处理好绩效考评与其他评估的关系，解决好办事效率和程序的统一问题。

借鉴新公共管理理论，定位政府审计机关职责，体现审计在国家民主法治、改革发展中的建设性作用，政府审计应首先要提高自身工作的效率、效果及效益，完善审计职能的发挥，加强政府审计部门效能的建设；其次，从建立服务型政府和高效能政府的层面，通过执行各项审计任务，加强监督、评价，提供客观公正的审计意见，从而深刻地揭示被审计单位问题产生的根本原因，促进体制、机制以及公共管理水平的完善。

三、新公共管理理念下政府审计效能内涵解析

（一）政府审计效能的“效”

1.审计效率与经济性

《中华人民共和国审计法》第三十八条第三款：“审计机关应当提高审计工作效率。”这是首次在法律层面，对审计工作效率作出明确规定。该条款对政府审计机关认真履行审计职责，不断规范审计行为，强化审计质量控制，提高审计工作质量和水平提出了全新的要求和更高的目标。

从时间角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所耗费的有效工作时间；从成本角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所耗费的资金成本数额；从过程角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所执行的有效审计程序。时间、成本、过程三个概念视角下的审计效率内涵，三者之间有一点共性即追求“合理有效地提高审计资源的利用程度”，无论是对一般亦或重要的审计活动而言，都需要注重效率性。因此，审计效率，在本质上是个相对概念，是针对审计工作时所体现出的效率的衡量。鉴于不同审计对象之间的差异性及相同审计工作任务在执行时间、地域上的差异性，审计效率的衡量应区别考虑被审计单位的特性、审计业务的性质以及审计时机，选择相对比较，而不是绝对比较，因此，审计效率的高低以最低值作为评价指标，不可能有最高的审计效率作为统一标准，审计效率的高低应引入“效率区间”的概念，就是说在此区间内审计工作体现的效率水准皆应得到认可。在客观条件允许的情况下，可以构建政府审计效率衡量区间指标体系，并逐步评价、改进以适应审计环境变化的需要。

经济性是指组织经营活动过程当中获得一定数量和质量的产品和服务及其他成果时所耗费的资源最少。经济性主要关注的是资源投入和使用过程当中成本节约的水平和程度及资源使用的合理性。审计经济性是一个与审计效率相对应的概念，呈现相反的状态，在资金成本视角下的审计效率，经济性关注投入（成本或资源）单一层面，而效率性关注投入与产出（成本与效益）两个层面，可见，为了更准确、全面地评价审计工作，应将经济性与效率性二者结合在一起综合分析评价。

2.审计效果

审计效果是对审计结果或审计目标是否达到预期的衡量。

按照供给需求理论，衡量审计效果可以通过“审计工作是否已经满足各利益主体（主要是政府、纳税主体、投资者）的需要”来评价；按照受托责任理论，衡量审计效果就是“评价政府审计机关是否已经妥善完成公共受托责任”；按照经济监督理论，衡量审计效果就是“评价其是否已达到维护财经法纪，改善经营管理，提高经济效益，促进宏观调控的目标”。按照免疫系统理论，政府审计是国家的免疫系统，发挥着预防、预警、揭示、抵御和建设性功能，功能的履行程度，即是对政府审计效果的衡量。

（二）政府审计效能的“能”

审计效能的“能”是指职能、功能，是审计本身固有的、不以人们意志为转移的、体现审计本质属性的内在功能。

刘家义审计长在中国审计学会五届三次理事会上提出：“审计是国家经济社会运行的‘免疫系统’，维护国家安全是审计工作的第一要务”，国家安全涵盖了国家经济安全、民生安全、环境安全、信息安全等诸多领域。维护国家安全，审计责无旁贷。政府审计要站在维护国家安全和国家发展战略全局的高度，把维护国家安全贯穿于审计工作始终，真正发挥好政府审计的职能作用。

1.经济职能

在学术界，关于审计职能的研究成果中，存在着单一职能论与多职能论的观点，而在审计职能的演化研究中，存在审计职能一成不变与逐步变化的观点。尽管，对于审计发挥何种单一或多重职能看法不同，但是对于审计具有经济职能本身并没有疑义，而且，多数学者认为政府审计主要体现经济监督职能、社会审计主要体现经济鉴证职能、内部审计体现经济评价职能，三者共同构建成审计体系，既相互联系，又各自独立、各司其职，泾渭分明地在不同的领域发挥作用。国家审计，在宏观方面保障国家经济安全和防范经济全球化带来的不良影响与危机转嫁，最终从不断提高国家经济免疫力方面，保证国家经济健康发展；在微观方面，它又关系到政府体制的稳健运作与对公司的治理，具有防患于未然的作用。

2.政治职能

从政治学视角来看，政府审计服务于国家政权建设，是国家政治制度的组成部分，其作为一种维护公共利益的政治工具，以政治立场与视角监督政府的行政行为，它的产生与发展是与国家职能相适应的一种权利，而审计监督之所以属于政治范畴，关键就是审计监督本身及其所反映的种种问题实质就是“围绕公共权力而展开的活动”。

我国于1982年，在宪法中明确实行审计监督制度，这一点无疑使审计工作具有宪法实践性质，将审计的地位给予法的肯定。从宪法和法律的视角来看，审计是一种专门制约与监督权力的权力，比如，2010年政府工作报告中指出：“充分发挥监察、审计部门的作用，将其对行政权力运行的监督”；党的十六大指出：“加强对权力的制约与监督，要发挥司法和行政监察、审计等职能部门的作用”。从受托责任角度看，审计是对政府公共部门受托经济责任履行情况的独立检查权。在现代国家中，政府公共部门受托管理和运用国家或公共资源，其管理和运用公共资源的真实性、合法性和有效性需要通过独立的审计监督给予检查和证明。

综上所述，审计的政治职能包含三方面，即政治制约、政治监督、政治检查，而结合政治学思考审计问题，树立正确的审计政治观，有利于培养人们科学地认识和分析审计问题与现象的能力和方法，可以对审计监督本质及审计职能有个清晰、全面的认知。

3.法治职能

政府审计是依法审计，其有两层含义：一是国家审计是宪法规定的一项重要工作，这就为审计机关独立行使职权提供了法律保障。审计要维护国家法律的严肃性，使国家的法律法规特别是财经领域的法规得以贯彻落实，在维护和促进法制建设上发挥重要的作用。二是要以法律法规作为审计工作的标准和依据。审计就是要监督法律法规的执行情况，违法必究，促进法律法规的完善和发展。

依据审计法，审计机关代表政府每年要向人大常委会报告审计工作；审计结果要向社会公告。这实际上已经不是一般意义上的行政监督，而是体现人大意志和纳税人意志的法治活动。从国家审计的本质来说，监督只是手段，推进民主法治建设才是目的。审计工作的开展是以《宪法》为根本依据，以《审计法》及其实施条例为核心内容，以审计准则等规章为执业标准的审计法律规范体系，中国审计工作基本步入法制化、制度化、规范化的轨道，履行法治职能。

综合而论，政府审计具备三效与三能，三效是审计工作层面，三能是审计职能层面，审计工作的三效水准促进审计职能的践行，而审计职能的定位规划审计工作的目标领域；政府审计通过执行经济监督履行政治监督职能，政治职能的履行促进法治职能的发挥，政治与法治职能是构建执行经济职能的前提与保障。

【参考文献】

［1］ 欧文?E?休斯.公共管理导论［M］.北京：中国人民大学出版社，2001.

［2］ 杨肃昌，肖泽忠.中国国家审计体制问题实证调查与理论辨析［M］.中国财政经济出版社，2008.

内部审计效率论文篇6

（一）文明审计概念

对文明审计概念加以概括总结，指出文明审计是审计机关及其工作人员在从事审计业务过程中，遵循行业文明礼仪公约和职业道德，有效促进被审计单位提高经济效益，改善经营管理，展示审计队伍外部形象的一种自律行为。

（二）文明审计内涵

从文明审计概念出发，对其内涵和外延进行论述，指出文明审计具有深刻的内涵和宽泛的外延，突出文明审计的性质、作用。首先，从文明审计的内涵来讲，其本质是依法审计，符合程序，这是文明审计的基石和内核。其次，文明审计又承载着宽泛的外延，是一个系统的理论体系，文明审计建设不仅属于机关作风建设范畴，不囿于审计人员工作方式与态度的文明程度，而是机关全面的建设。

二、审计机关文明审计与提高审计效率的关系

主要对审计机关文明审计与提高审计效率二者之间的相互促进，相辅相成的关系展开探讨。指出审计效率是审计工作的生命线，提高审计效率是开展文明审计的最终目的，通过开展文明审计，又可以有效提高审计工作效率。一方面，审计工作要确保审计效率，要在保证审计效率的前提下，积极开展“文明审计”。另一方面，要通过开展“文明审计”，反过来促进审计效率的提高。

三、审计人员在文明审计方面制约审计效率的突出问题和主要差距

主要指出目前审计人员在思维定势、工作方法和作风、依法审计和办事程序、人生观和价值观等方面存在问题和差距。

四、推进文明审计，提高审计效率的主要措施和途径

根据对文明审计、文明审计与提高审计效率的关系以及审计人员在文明审计方面存在的突出问题和主要差距的研讨，具体提出可行和必要的建议。

（一）领导重视，措施到位是推进文明审计，提高审计效率的前提

主要领导要把创建文明单位活动做为一项重要工作列入议事日程，领导挂帅。要积极开展文明科室、文明员工评比活动及各种文明礼仪活动，造就浓厚的文明氛围。

（二）重视并加强队伍素质建设，提高审计人员素质是推进文明审计，提高审计效率的根本

1、努力建设公正廉洁、坚强有力的领导班子，倡树学风。

2、建立多渠道、多形式的适合基层审计机关的学习机制，培养专家型审计队伍。

3、坚持开展多种教育培训、研讨活动，提高审计人员思想政治素质。

（三）建章立制，加强制度建设是推进文明审计，提高审计效率的保证。

主要从执法程序上讲文明规范探讨，包括以下几点：

一是积极推行送达审计制度，减少与被审计单位接触，降低审计成本，节省经费开支，提高工作效率。

二是加大计算机审计力度，提高干部运用计算机审计能力，强力推进计算机审计。

三是实施文明审计承诺制。推行文明审计执法“六条承诺”，切实做到依法审计、文明审计。

内部审计效率论文篇7

关键词 内部审计 审计委员会 内部控制人

本文中笔者采用了博弈论的分析方法对内部控制人与审计委员会之间的关系进行了探讨，分析过程如下：

首先分析内部控制人和审计委员会之间的博弈。内部控制人欲通过侵占中小股东和债权人利益来获得价值为V的得益；如果内部控制人损害而审计委员会没有揭露，则内部控制人得手；如果内部控制人损害并且审计委员会尽职，则内部控制人不能得逞。假设内部控制人被发现后受到市场的惩罚，则负效用为-P，审计委员会未尽职而内部控制人未损害则审计委员会有S的正效用，审计委员会因没有尽职而被市场惩罚的负效用为-D。根据上述假设，内部控制人在该博弈中有“损害”和“不损害”两种可选策略，审计委员会有“尽职”和“不尽职”两种可选策略，双方的得益矩阵如图1。

因为假设内部控制人选择损害，则对审计委员会来说最好的策略是选择尽职，这样可以遏制内部控制人，并保住自己的工作和声誉；但当审计委员会选择尽职时，内部控制人的正确决策是不损害；既然内部控制人不损害，当然审计委员会选择不尽职比较适合；而审计委员会不尽职的时候，内部控制人当然会损害……这种一环套一环的因果循环永远不可能停止，因此这个博弈在一次性博弈中没有会自动实现的均衡性策略组合，也无法预测博弈的结果。这是一个非对称的零和博弈，应该用混合策略的方式确定均衡，不能让对方预先知道自己的策略，应该以随机的方式选择策略，不能让对方有可乘之机。用图解的方式来分析为：

审计委员会

图1 审计委员会与内部控制人博弈怪圈

资料来源：根据博弈论图形自行编制

图2 审计委员会最优策略图

资料来源：本文作者自行编制

图3 “内部控制人”最优策略图

资料来源：本文作者自行编制

图2中横轴表示内部控制人选择损害的概率Pt，它分布在0到1之间，不损害的概率为1-Pt。纵轴则反映对应于内部控制人选择不同策略的概率，审计委员会选择不尽职策略的期望得益S（1-Pt）+（-D）Pt。假设内部控制人的损害概率大于Pt*，此时审计委员会不尽职的期望得益小于0，因此他肯定选择尽职，从而内部控制人大于Pt*的损害概率是不可取的。反过来，如果内部控制人损害的概率小于Pt*，则审计委员会不尽职的期望收益大于0，因此审计委员会选择不尽职，内部控制人提高一些损害的概率，只要不大于Pt*，审计委员会都会选择不尽职，均衡点是分别Pt*和1-Pt*的概率选择损害与不损害，审计委员会的期望得益为0。同理，图3中横轴表示审计委员会选择尽职的概率Pg，纵轴表示内部控制人选择损害的得益，V到-P连线上每一点的纵坐标，就是审计委员会选择不尽职策略的期望得益。均衡点是分别以Pg* 和1-Pg*的概率选择不尽职与尽职，审计委员会的期望得益为0。

如加大对内部控制人的惩罚力度，使内部控制人的惩罚增加到-P’，图3中对应于审计委员会不尽职的各个概率，内部控制人选择损害的期望收益就变为V到-P’的连线。如果审计委员会混合策略中的概率不变，此时内部控制人损害的期望得益变成负值，因此内部控制人会停止损害。

如果加重对审计委员会的处罚意味着D增大到D’，图2中对应于内部控制人损害的各个概率下，审计委员会选择不尽职的期望得益就变为S到-D’的连线。此时，如果内部控制人损害的概率不变，那么审计委员会不尽职的期望得益变为负，审计委员会肯定会选择尽职。审计委员会尽职则内部控制人只能减少损害的概率，直到将Pt*到Pt*’，此时审计委员会恢复混合策略，达到新的混合策略均衡。加重对审计委员会的处罚在短期中的效果是使审计委员会真正尽职。

这个内部控制人与审计委员会的博弈体现了一种激励的悖论，它揭示出在长期中，仅仅依靠对加大违规内部控制人的惩罚并不是遏制内部控制人侵占中小股东和债权人利益的有效用途，而加大不尽职审计委员会委员的责任才能激发其积极监督的动力，从而减少内部控制人损害的概率。因此改革我国目前不合理的资本结构和不健全的公司治理结构是加强审计委员会作用的必由之路。

内部审计效率论文篇8

关于内部控制与审计的渊源和逻辑联系的，对于梳理二者自身的脉络，从而准确地把握内部控制和审计的性质和功能至关重要，也是科学地分析一些现实问题的关键。既有的研究成果大致可以分为两类：一类认为内部控制和审计是各自独立发展的两个范畴，只不过是审计摆脱详细审计（账项基础审计）模式之后，内部控制才被纳入审计之中，作为审计的对象和审计技术的基础，这是比较主流的观点；另一类认为审计本身就是一种控制（蔡春，2001），由此以来，内部控制与审计是此控制与彼控制的关系，只不过是运用不同的控制手段作用于不同的控制对象，从而实现不同的控制功能，二者会出现交叉乃至互补。应该说，这两类观点出于不同的角度，都有一定的合理性。然而，笔者认为如果没有一个明确的参照体系和核心线索，很难揭示二者本质上的逻辑联系，也很难解释二者互动和交叉发展的深层原因。这也是为什么不同的说法似乎都不能自圆其说的缘由所在。

本文旨在从考察内部控制的产生和演进轨迹人手，探寻内部控制与审计之间的逻辑联系，分析内部控制与审计的互动与耦合，并引人组织效率的概念和简化的组织效率函数，以便在企业组织的框架内定格出内部控制和审计的性质和功能，在此基础上为相关问题的分析和解释提供一条更为科学、合理、开阔的思路。本文的突出特点在于将内部控制和审计置于企业组织这一参照体系中进行研究，并且引人组织效率这一核心概念将二者联结起来。显然，本文的论述并非不能推广到非企业组织，之所以仅限于企业组织，只不过是出于研究的侧重点和方便性的考虑。

一、内部控制的产生和演进轨迹

内部控制必须与一定的组织联系起来理解，即它来自组织内部，针对组织内部，是为促使组织实现其所赋有的全部或者部分使命（目标）而开展的一系列专门的活动。这里有两个要点：第一，组织是相关利益（或非利益，下同）主体的结合体，或者说它是一干相关利益主体及其相互关系的联结，内部控制存在于（来自或者针对）这些相关利益主体之间，其目的在于从特定的角度协调某些关系；第二，内部控制是一系列活动，这些活动可能是有意（自觉）的，也可能是无意（自发）的，它并不依赖于外在的称谓或者被归结出来的概念。理解这两点，有助于我们把组织内部的控制（control in organizations）和对组织的控制（control of organizations）区分开来（桑德，2000），把概念化、程式化的内部控制和实质上的内部控制活动本身区分开来。从而避免陷入混淆和曲解。

由此，我们不难看出，内部控制是伴随着组织的形成而产生的。宽泛而言，自从组织产生之后，伴随着组织追求其目标的努力，就催生了内部控制。企业组织的内部控制是伴随着企业组织的形成而产生的。早期的分工、牵制、授权、汇报、稽查等都是内部控制活动。因而，可以肯定地说，内部控制最初是在组织中内生的，而不是外力（外部管制、规范的要求；审计）催生的。

内部控制经历了一个不断发展、完善的历史进程。推动其发展的因素主要来自组织的演进和环境（、经济、、技术）的变化。内部控制的演进主要表现为控制目标、控制对象和控制手段的变化。按照通行的概括，内部控制的演进遵循着“内部牵制（internal check）——内部控制制度（internal control system）——内部控制结构（internal control structure）——内部控制整合框架（internal control integrated framework）”的轨迹。应该说，这一概括大致上勾勒出了内部控制的发展进程。

但是，必须再次强调的是，内部控制的演进决不仅仅是概念的翻新。我们完全可以从“自发性（无意识的）内部控制——自觉性（有主观目的性的）内部控制——他律性（管制、规范要求的）内部控制”（内部控制的属性演变）、“零散的内部控制——专项的内部控制——系统的内部控制——综合的内部控制”（内部控制对象的拓展）、“原始的内部控制——手段辅助的内部控制”（内部控制手段的进步）等很多线索去探求内部控制的演进轨迹。而且沿着这些追溯线索也能够找到内部控制与审计渊源关系的一些契合点。本文限于篇幅，只根据通行的线索进行论述。

1.内部牵制阶段。从原始的组织诞生开始，直至20世纪40年代，内部控制的发展基本上停留在内部牵制阶段。这一阶段内部控制的着眼点在于职责的分工和业务流程及其记录上的交叉检查或交叉控制。内部牵制主要通过人员配备和职责划分、业务流程、簿记系统等来完成。其目标主要是防止组织内部的错误和舞弊，通过保护组织财产的安全来保障组织运转的有效性。

2.内部控制制度阶段。20世纪40年代至70年代，内部控制的发展进入内部控制制度阶段。这一阶段内部控制开始有了内部控制和内部管理控制的划分，主要通过形成和推行一整套内部控制制度（和程序）来实施控制。内部控制的目标除了保护组织财产的安全之外，还包括增进会计信息的可靠性、提高经营效率和遵循既定的管理方针。

3.内部控制结构阶段。20世纪80年代至90年代初，内部控制的发展进入内部控制结构阶段。这一阶段开始把控制环境作为一项重要与会计制度、控制程序一起纳入内部控制结构之中，并且不再区分会计控制和管理控制。控制环境反映组织的各个利益关系主体（管理当局、所有者和其他利益关系主体）对内部控制的态度、看法和行为；会计制度规定各项经济业务的确认、分析、归类、记录和报告方法，旨在明确各项资产、负债的经营管理责任；控制程序是管理当局所确定的方针和程序，以保证达到一定的目标。

4.内部控制整合框架阶段。1992年9月，美国反虚假财务报告委员会（通常以其首任主席的名字命名为Treadway委员会）的主办组织委员会（C0SO）发布了一份报告《内部控制：整合框架》，提出了内部控制的三项目标和五大要素，标志着内部控制进入一个新的发展阶段。内部控制的目标包括合理地确保（reasonablyassure）：经营的效率和有效性；财务报告的可靠性；对适用法规的遵循。内部控制要素包括：（1）控制环境，包括员工的正直、道德价值观和能力，管理当局的理念和经营风格，管理当局确立权威性和责任、组织和开发员工的方法等；（2）风险评估，即为了达成组织目标而对相关的风险所进行的辨别与分析；（3）控制活动，是为了确保实现管理当局的目标而采取的政策和程序，包括审批、授权、验证、确认、经营业绩的复核、资产的安全性等；（4）信息与沟通，是为了保证员工履行职责而必须识别、获取的信息及其沟通，信息系统中包括会计信息系统；（5）监控，即对内部控制实施质量的评价，主要包括经营过程中的持续监控（日常管理和监督，员工履行职责的行动等）、个别评价或者两者的结合（C0SO，1992）。

二、审计模式的变革及其与内部控制的历史渊源和逻辑联系

尽管关于审计的属性有信息论、代、保险论等不同的诠释，但不可否认的是，审计是一项独立的验证活动。相对于被审计的组织（或者，针对内部审计而言，为组织中的某一个局部）而言，审计是一种外来的验证。如果审计可以理解为经济控制的话，它应该是对组织（或局部）的控制。审计的起源可以追溯到很早，但为了简便起见，本文的讨论仅限于现代意义上的审计，即19世纪中叶以后的审计。

审计模式是对审计技术和方法的内在结构尤其是主导因素进行概括和的产物。审计模式也处在动态的变革之中。从全面（详细）审计发展到非全面（抽样）审计是审计模式变革的总体脉络；根据审计样本选取原则的进步，非全面审计也在不断演进。总的看来，审计模式的变革大致上已经、正在或者将要经历的轨迹为：账项基础审计（transactions based auditing）——制度基础审计（system based auditing）——风险导向审计（risk based auditing）——业务基础整合审计（business based integrated auditing）。

账项基础审计实质上是直接针对会计账目和数据所进行的详细审计，它于19世纪中叶起源于英国。制度基础审计是通过对内部控制制度的评价来确定实质性测试的范围和程度的审计模式，它大致形成于20世纪40年代。风险导向审计立足于对审计风险进行系统的分析和评价，并据此对审计进行规划，它发轫于20世纪80年代。业务基础整合审计尚在萌芽之中，其核心是根据以经营业务为基础的风险/控制评价来分配审计资源，也有人认为它是对风险导向审计的发展或改进（胡春元，2001）。

应该说，审计模式的每一次变革，都是一次不小的进步。从账项基础审计到制度基础审计完成了审计发展史上的一次飞跃，即由全面审计讲变为非全面审计，大大节省了审计成本。但是，制度基础审计和账项基础审计一样，都属于程序驱动审计（proceduresdrivenauditing），即规划审计时主要考虑的是遵循制度和形成账项的程序及其结果，是一种后验式的方法论导向。风险导向审计考虑了审计环境，以分析和评价审计风险为核心来规划审计，可以促使审计资源在不同风险水平的审计领域之上的合理配置。然而，制度基础审计和风险导向审计都是审计理论导向（auditingtheoryoriented）的，由于审计理论都是以一系列假设为前提的，很难与现实完全吻合，因而需要以经营业务为导向，针对主要经营业务进行风险/控制评价，据此分配审计资源。从这个意义上说，从风险导向审计向业务基础整合审计的转变指导思想上是一个不小的转变。

推动审计模式变革的因素很多，其中最为主要的是审计目标定位的变化，而后者直接受到了所谓“期望沟距”（expectationgap，即公众对审计的期望与审计所实际达到的效果或者执行审计的人员自己的期望之间的差距）、物质技术（例如抽样技术、信息技术等）、责任（尤其是诉讼和判例）和审计技术自身等多重因素的。随着社会的发展，社会公众对审计的期望越来越高，一系列法律责任事件加大了其紧迫性，物质技术的发展也为更高的要求提供了可能性，审计职业界自身也积极参与和推动审计技术的发展和规范，这样，审计目标定位经历了查错揭弊、验证财务报告的真实性和公允性、验证财务报告与查错揭弊并重，最终转变为降低信息（财务和非财务信息）风险。显然，审计目标定位的变化几乎可以直接与审计模式的变革对应起来。

从表面上看，内部控制与审计的渊源始于20世纪初早期审计著作中对内部牵制的描述。1936年，美国审计职业组织美国师协会（AIA）首次提出内部控制的概念（阎金锷等，1998）；直至40年代，以评价内部控制制度为核心，开发了制度基础审计。此后，内部控制与审计的发展交织在一起，在审计目标定位这个大前提下，不断地互动、耦合。1949年，美国注册会计师协会（AICPA）所属审计程序委员会发表了一份专题报告，首次阐述了内部控制的定义（刘明辉，2001）。该定义十分宽泛，招来了审计职业界的非议。于是，审计程序委员会1953年颁布了第19号《审计程序说明》，区分了会计控制和管理控制；并在此后的第33号《审计程序说明》中明确指出注册会计师应主要检查会计控制。这种审计目标定位的窄化招致了社会公众的不满，于是1988年，美国注册会计师协会审计准则委员会发布了第55号《审计准则公告》，首次以内部控制结构取代了内部控制，取消了对会计控制和管理控制的划分，并且第一次把审计的目光引到审计环境上来，孕育了风险导向审计。此后，1992年，C0SO提出了内部控制整合框架。1996年，审计准则委员会发布了第78号《审计准则公告》，以内部控制整合框架替代了内部控制结构。此后，开发业务基础整合审计模式开始被一些领先的审计职业机构提上日程。

由此可见，内部控制虽然是内生的，但其自20世纪40年代进入审计的视野之后，在审计目标定位的主导下，其发展十分迅猛，并且同审计模式的变革形成了密切的互动关系，乃至基本耦合，从而呈现出外力促动发展的趋势。

三、引入“组织效率”概念的分析与解读

显然，前面的分析是建立在对零散事件的追溯和因果关系的推理上的，主观色彩比较浓厚，而且得出的是表面化的结论。为了找到一条更为、合理的思路，提高理论的科学性和解释力，需要跳出内部控制和/或审计本身，从一个新的视角找出参照体系。为此，我们不妨引入“组织效率”的概念。

在本文中，组织效率是指组织目标的达成情况。由于组织是许多主体契约的联结，因而组织的目标实际上是一组目标所构成的目标体系，可以概括为“利益相关主体的利益最大化”，它是一个典型的多目标最优化模型。另外，组织的目标本身也是动态的，随着环境的变化和组织自身的演进，其目标也会不断演变。就主流的看法而言，企业组织的基本目标向量可以解释为组织价值（或经营成果）的最大化、财务报告与会计披露的真实性和公允性、财产和债务的安全性、持续经营和长期实现价值增值的能力等。对于一个组织而言，追求其目标、实现其使命的过程便是提高组织效率的过程。

从内部控制的三项目标看，显然它是提高组织效率的重要手段之一，是组织效率的重要内生变量。而且，它主要属于管理当局——实际对组织的财产及其经营行使控制权的的利益关系主体——的职权范围之内。我们不妨假设其他一切不变，将组织效率（OE）与内部控制（IC）的函数关系描述如下：

OE=f（IC）-g（IC）

其中，f（IC）表示内部控制效益（由于内部控制所导致的组织效率的提高），g（IC）表示内部控制成本（由于内部控制而耗费的组织资源的机会成本，以及内部控制对组织效率的牺牲）。显然，f（IC）和g（IC）都是随着内部控制的增加（深度、广度、精度等）而递增的。这样，就会得出一个最佳内部控制点的，即内部控制并不是多多益善，而有一个合理的度。这与经济学上大多数成本效益权衡（trade-off）模型并无二致。

审计也是为了提高组织效率服务的，但外部审计和内部审计稍有不同。外部审计实际上是由独立的一方对组织效率水平和状况做出评价和签证，以便起到促进（直接提高组织效率，或者指引出更有效的组织资源配置）作用，因而它是组织效率的一个外生变量。至于内部审计，我们既可以从组织中的科层的角度去理解，也可以干脆把它看作是内部控制的一部分。我们姑且仅考虑外部审计（EA），也对组织效率函数做出单因素的简化，可以得出：

OE=h（EA）-k（EA）

其中，h（EA）表示审计效益（由于审计所促进的组织效率的提高或者避免的组织效率损失），k（EA）表示审计成本（由于审计而耗费的组织资源的机会成本）。同样可以知道h（EA）和k（EA）都是EA的单调递增函数，因而整个组织效率函数也变成了一个此消彼长的模型。这样，审计也存在最佳边界的问题。

如果假设其他因素中立，引入内部控制和审计的双因素模型，可以得出新的组织效率函数：

OE=f（IC）-g（IC）+h（EA）-k（EA）

从理论上讲，尽管IC和EA一个是内生变量，一个是外生变量，但是它们之间也存在着一个带有性的函数关系：对内部控制投入的组织资源越多，内部控制就越健全，所能增进组织效率的空间越大，从而审计的风险越小，审计的资源投入就可以越小，相应地，审计所能增进组织效率的空间也越小。从数学上叙述，就是IC与EA呈负相关，从而导致f（IC）与h（EA）、g（IC）与k（EA）呈负相关，这就意味着构成OE的4个消长变量之间实际上存在着相互依赖、此消彼长的函数关系。而这正是内部控制与审计之间互动与耦合的逻辑关系的数学表述。

内部审计效率论文篇9

【摘要】文章从国内外论文期刊中发掘并详细梳理了DEA 方法在审计方面各个领域的应用，并相应作了文献的总结，对推动DEA 方法在审计中的应用具有一定的意义，为后期学者的研究提供参考。

【关键词】DEA　审计　绩效

一、引言

本文将主要针对按DEA 应用的领域按审计的内容分类来组织内容，分为绩效审计即管理审计，以及非绩效审计两个部分。因为关于绩效审计，称谓非常多，最高审计机关国际组织认为，绩效审计是现金价值审计、经营审计、管理审计的同义词，绩效审计包括：审计被审计单位管理活动的经济性；审计被审计单位的人力、财务及其他资源的利用效率；审计其业绩效益，并根据预期影响，审计其活动的真实影响。美国审计总署在2003年颁布的《政府审计准则》将绩效审计定义为：对照客观标准，客观地、系统地收集和评价证据，对项目的绩效和管理进行独立的评价，对前瞻性的问题进行评估或对有关最佳实务的综合信息或某一深层次问题进行的评估。从使用惯例及我国传统来看，可以将针对政府及非营利组织的非财务审计称为绩效审计，把针对企业进行的非财务审计称为惯例审计或经济效益审计。

二、国外研究综述

（一）在绩效审计中的应用

Charnes 和Cooper 在1980 年率先将DEA 模型运用于审计和会计，用来评估非营利机构的运行效率和管理效率，并同时探索了其他可能的运用。H.D. Sherman 在1984年描述了DEA 如何能够被用作内部审计的工具，将DEA作为一项新的管理审计方法，并对其进行了测试和评估，1985 年运用DEA 对商业银行的分支效率进行了评估，结果发现DEA 能够提供除了财务指标以外的其他信息，识别出了无效率的分支机构，对于提高银行分支效率来说是其他技术的一个非常有益的补充方法。类似对银行分支机构效率的研究。P.L.Brockett, A. Charnes, W.W. Cooper, Z.M.Huang, D.B. Sun(1997) 运用DEA 锥比率方法中的数据转换监测银行绩效或者建立提前预警系统。该论文通过1984年和1985 年德州最大的16 家银行的绩效数据做了应用举例。引入5 家大型非德州的银行作为优秀者，用来评估这些德州银行在风险覆盖和效率方面的业绩，其中DEA 锥比率法用来转换原始数据，为了反映非德州银行在风险覆盖和绩效方面的绩效。Chair Schaffnit, Dan Rosen, JosephC. Paradi(1997) 将DEA 运用于评估加拿大某银行的分支银行的相对效率，运用的是DEA AR 模型，将分析的重心放在分行人员的表现上，分别运用传统的DEA 模型以及精炼的DEA 模型分析了分支银行技术效率和规模效率，并对两种模型进行了对比。Rongbing Huang, YuhuiLi(2012) 通过建立不良输出DEA 模型和标杆管理相结合的两阶段模型探索了环境绩效审计的新研究方法，克服了传统DEA 模型在环境绩效审计中应用的缺陷。

（二）在审计风险中的应用

Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 在分析过前人主要将DEA 运用于绩效审计后，将重点放在估计审计风险中而不是经营效率，并独创性地在一个新的领域作应用举例，展示它在另一种前沿方向和权重中的灵活性。其中DEA 在审计风险中的应用是指在对集团企业进行审计资源的分配时，对每个审计单元进行风险评分的步骤。Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 借用了Miltz等（1991）的一项案例研究，在这项案例中Miltz 等用AHP 来为Janssen 制药集团分配审计资源，运用多标准成对加权方法（Patton 等，1982 和Lin 等，1984），建立了一个包含57 个审计单元的风险评分体系。而Michael E.Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 运用DEA 方法分配资源时，分成了高风险测量和低风险测量两种方法。

Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 认为DEA 与AHP 相比具有许多优势，包括将专家在一定范围内的意见依据每个风险因子的重要性进行处理，而不是简单地取中位数或平均值。DEA 也能用来提供高风险和低风险评价和从其他能被评价的单元中提供一个审计单元的标准。除此之外，Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002)总结到DEA 的优势包括：第一，DEA 能够处理在不同的单元中的多投入和多产出问题，虽然此文采用的是5 标度法，但是DEA 也能处理连续型的数据；第二，不像简单的中心趋势测量，DEA 可以处理专家的在一定范围的意见；第三，DEA 可以进行交叉分析和时间序列分析；第四，DEA 可以从高风险和低风险两个角度进行研究；第五，DEA 的输出结果提供了能够定义同类单元和同类风险评估的诊断性的数据。DEA 对于外部审计人员来说最明显的用处就是能够对多地理位置的客户评估审计风险以及在审计客户群体中评估审计风险和评估这些客户在时间序列上审计风险的变化。DEA 的一个可能缺陷在于，随着变量的增加，风险得分将是非递减的，即越多的变量加入后，一项审计单元就越可能被发觉是有效的，所以限制了DEA 的下降能力。也展示了运用限制分析减少并通常克服了这项缺陷。

Hurhan Davutyan 和Lerzan Kavut(2005) 在Michael E.Bradbury 和 Paul Rouse 的基础上进行了进一步的研究，详细阐述了DEA 之所以能用于审计风险评估的原因。虽然DEA 原本是通过投入和产出的研究用来评价生产效率的，在审计中，从实物上来说，我们既无投入也无产出，但是正如Greenberg，Nunamaker(1987) 和Michael E.Bradbury， Paul Rouse(2002) 指出的那样，DEA 模型可以被用作绩效的指标用来衡量每一个审计单元的风险。在内外部审计中，我们把在盈利过程中承受的风险当作是生产过程中的投入，因为风险通常是消极因素并且人们都想避免的，正如生产中的投入，所以风险越高也就相当于投入越高，因此，把风险当作投入是合理的。接着，在内部审计中，利润被当作产出。在外部审计中，审计事务所经理引发的风险越大，外部审计师发布保证的风险也越大。从这个角度来看，审计费可以当作风险的回报，即外部审计的产出。

另外，Hurhan Davutyan 和Lerzan Kavut 沿用了MichaelE. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 使用的案例以及抽取的7 个审计因子，对他们关于控制和规模两个审计单元进行考察，并通过比较他们的DEA 得分，两个审计单元的风险得分，以及在风险上投影后的得分对这7 个审计因子进行排序，得出了从最好到最差的排序，并对这项排序结合DEA 效率得分进行了两方面的解释：投入的视角和产出的视角。即以投入导向来看，效率得分低于1 的审计单元招致了太高的风险；以产出导向来看，效率得分低于1 的审计单元的产出太低。在外部审计中，运用产出导向是更合适的，因为当审计对象的风险太高时，我们或者开价更高或干脆放弃这个客户；而在内部审计中，无论是投入导向还是产出导向，都会引起管理层重新思考企业的运转，或者在利润不变的条件下减少暴露的风险，或者在不引起更大风险的条件下产出更多的利润。Toshiyuki Sueyoshi, Jennifer Shang, Wen-Chyuan Chiany(2009) 借助DEA 和AHP 相结合的模型对一个大型汽车租赁公司进行内部审计的案例研究，通过DEA 和AHP选取需要审计的业务单元。其中DEA 和AHP 相结合的方法为：运用AHP 来处理过去的审计和管理层经验得到的定性的信息；DEA 模型用来衡量会计部门和车队信息系统得到的定量数据。在将两种方法结合在一起用于风险分析时，作矩阵分析可使结果变得非常清晰明了，该矩阵具有四个象限：第一象限表明该店铺具有很低的管理者投入却有高效率得分，表明处于这象限的店铺具有最低的控制失灵风险，属于低风险的；第二象限表明该店铺具有较高的管理者投入和高的效率，处于这象限的店铺应该被作为其他店铺的标杆，但是由于各种各样的原因，这些店铺因为有较高的暴露评级，它们属于高风险潜在审计单元；第四象限的店铺具有低投入和低效率，就风险暴露来说较低，但因为它们效率低，所以属于低风险的潜在审计单元；值得关注的是，第三象限的店铺具有高的管理者投入, 效率却非常的低，这些单元具有最高的控制失灵风险。在论文的结尾，作者提到了这项研究将来可以扩展的方向，其中提到了Sueyoshi(2004,2006)和Sueyoshi, Goto(2009) 将DEA 运用于财务效率分析（包括破产评估）的观点，并提出在此方向上的DEA 和AHP结合也许是一个新的研究方向。

三、国内研究综述

（一）政府或国家审计

许汉友等（2008）为了解决国家审计机关资源的不足与审计业务范围不断扩大之间的矛盾提出了采用DEA法来遴选国家审计对象，并给出了具体的可操作性的遴选过程。案例中挑选了14 家商业银行，选择了实收资本金额、贷款金额和投资金额三个投入指标和利息收入、其他营业收入和净利润三个产出指标，运用EMS 软件进行DEA 效率分析，遴选出了经济效益审计对象。结果认为，DEA是一种非常有效的经济效益审计对象的遴选方法，它不仅可以迅速地找出符合审计计划数量的审计对象，而且可以事先对被审计对象进行大致的运营效率评价，为下一步展开具体的经济效益审计活动进行了必要的前期准备。可以说，这种方法在经济效益审计中的应用收到了“一石多鸟”的效果，与经济效益审计的动因和理念完全一致。此种应用与国外学者所说的在内部审计中发现风险较大的审计单元思路基本一致。张心昌（2012）分析比较了DEA 的BCC 模型和三阶段DEA 模型，最后得出三阶段DEA 在评价农村公共投资绩效的优势，最后运用三阶段DEA 模型对我国农村公共投资绩效进行评价。邱琪华（2012）基于AHP/DEA 方法对上海闵行区中小学义务教育支出进行绩效评价研究，并针对AHP/DEA 方法的繁琐问题，建议在原有的“打分制”基础上进行权重确定的改进，或者利用高科技工具减少工作量。田怿民（2012）运用CCA-DEA模型对2010 年辽宁省14 个市的政府社会保障管理绩效进行评价。唐荣华（2013）运用DEA 方法研究发现中国政府审计体系中的四类审计主体，即审计署机关、特派员办事处、派驻审计局和地方审计机关在审计处理的执行过程中的审计处理执行效率没有显著的差别。

（二）会计师事务所效率

曹强（2008）等应用DEA 评估我国会计师事务所的审计生产效率，并在此基础上检验事务所特征和行为对审计生产效率的影响。其实证结果表明，我国事务所审计生产效率整体水平较高，但仍存在一定的提升空间。张杰（2009）运用了DEA 方法中的CCR 和BCC 模型，CCR 模型得到的是规模报酬不变的生产前沿面和规模报酬不变时的效率值，反映的是总技术效率，BCC 模型得到的是规模报酬可变的生产前沿面，得到的是纯技术效率，对重庆市会计师事务所运营效率进行评价和发展对策进行研究。郭颖（2009）运用DEA 模型中的CCR模型评价会计师事务所的相对效率，运用投影原理实现提高会计师事务所审计质量，并有针对性地提出改进建议。杨永淼（2009）认为会计师事务所的竞争优势并不仅仅体现着外在的市场效率，本着成本效益原则，事务所的竞争优势很大程度上需要在保证一定市场效率的同时提高其获取利润的能力，基于这样的考虑引入DEA 的超效率模型，评估我国会计师事务所的运营效率。刘明辉等（2012）应用DEA 对“十一五”期间我国审计师运营效率进行计量与评价，在此基础上对影响审计师运营效率的特征因素进行了实证检验；邱吉福等（2012）运用DEA 和Malmquist 生产力指数相结合的方法，综合考虑投入和产出以及它们之间的关系，对我国会计师事务所行业2007 年至2009 年的效率变动进行实证研究，实证了会计师事务所投入要素的使用效果具有波动性，在经营管理上存在投入成本的浪费等结果。

（三）企业的绩效审计

官建成等（2003）提出了DEA 控制投影模型，并给出了在特定情形下非CRS 有效单元有现实意义的投影。在工程应用中，对182 家创新企业的技术创新能力与竞争力的调查数据进行了分析。结果表明，利用该控制投影模型得到的有效性分类不仅与传统CRS 模型的有效性分类完全一致，而且其按行业分竞争力投影结果为企业审计竞争力提供了科学的高标，并运用DEA 对国家的创新能力进行分析（2005），对高校科学创新活动进行研究（2012）。谢晨（2007）运用DEA 中的CCR、C2GS2 以及超效率模型对在中国证券业协会网站上披露了2005 年度审计报表的17 家证券公司经营效率进行了探讨分析。孔德明（2008）认为我国开展的绩效审计主要是国家审计机关对政府及其各隶属部门、事业单位发生的经济活动的经济性、效率性和效果性所进行的审查和评价，我国的企业绩效审计还很少见，并提出在国内推广企业绩效审计非常必要。同时，提出了基于DEA 的风险基础审计一般程序包括审计工作准备阶段、审计工作实施阶段和审计结论的确定与报告阶段三个基本环节和步骤，另外，也对政府效率审计和国内师范类高校的效率进行了类似的研究。刘键（2010）采用DEA 方法对中国工商银行境内一级（直属）分行效率情况进行了实证分析，提出了未来对该行持续评价需要关注的方向。

四、总结与展望

从国内外文献来看，DEA 在审计方面的应用研究在国外开始得较早，国内引进较晚，在前人的不断探索中，有对DEA 模型的改进，有将DEA 与AHP 等模型进行结合方面的探索，也有单纯运用DEA 进行绩效评价的。总体看来，我们可以得出以下几点：

1.DEA 在审计中的主要应用主要在以下两个方面：(1) 对于企业或事务所的绩效审计，以同质的其他企业作为DMU 进行DEA 的效率分析、标杆分析、灵敏度分析、松弛变量分析等，通过DEA 投影找出提高改进的方法；(2) 对于审计对象的挑选，主要见于国家审计和企业内部审计中，通过考虑同行业各个国有企业或企业内部的各个分公司子公司的相对效率，考虑存在的审计风险，进行审计资源的分配。

2. 从DEA 模型的角度看，使用率最高的是CCR 和BCC 模型，它们广泛地用于评价企业的效率，同时DEA模型也常常和其他模型相比较，如AHP 模型，另外DEA也可以与其他模型相结合，如AHP 模型、标尺模型、Malmquist 生产力指数等。

3. 国内运用DEA 对会计师（或审计师）事务所绩效的评价方面的论文是较多的，从这些论文中可以看出DEA广泛地用于评估会计师事务所的合并效率、经营效率、审计运营效率、提高审计质量、评估生产效率等方面。研究有点扎堆，但具有一定的实用性，相比较之下，对DEA模型进行创新或改进的研究相对较少，针对特定的问题进行DEA 模型的改进创新可能成为将来研究的新方向。

参考文献

[1] 郑石桥. 绩效审计方法[M]. 大连：东北财经大学出版社，2012.

内部审计效率论文篇10

中图分类号：F230 文献标识码：A 文章编号：1672-3104（2014）05?0171?08

一、引言

我国自从加入WTO以来，对外贸易的发展取得了骄人的成绩。据中国海关总署统计①，2013年我国进出口总值41 600亿美元，比2012年同期增长7.9%；其中，出口总额为22 096亿美元，进口总额为19 504亿美元，顺差2 592亿美元。但是，我国产品出口中的“隐忧”仍然存在，在海外市场遭遇的贸易救济仍然不断。据WTO公布的资料统计②，截止到2012年年底全球共实施2 719起反倾销措施，针对中国的共有664起，占总数的24.42%。中国已成为反倾销调查机构的首要目标和受害国。

企业在接受反倾销调查过程中，反倾销调查机构总是试图证明被诉企业的倾销行为，而被诉企业则试图证明其不存在倾销行为。被诉企业在填写调查问卷和实地调查的过程中，企业会计需要有较强的应变能力，能针对反倾销调查机构的需要，及时提供会计信息证明或反驳其存在倾销行为[1]。由于会计信息的诉讼功能在反倾销应对中的重要性越来越明显，针对反倾销会计信息的研究也越来越受到重视。国外学者Bollom & Simons和Galina研究了反倾销会计信息在反倾销立法中的导向作用[2， 3]。Le & Tong研究了越南的反倾销案件后，说明了会计和审计改革的方向――向国际准则趋同[4]。Schottne进一步指出，在反倾销这种不完全信息条件下为诱使企业披露真实成本，政府可以设计与企业成本挂钩的税率政策，并辅之以审计措施[5]。

国内对反倾销会计信息的研究，主要集中在反倾销会计信息的内涵、质量特征、影响因素和提高方法四个方面。孙凤英通过研究发现反倾销会计信息的内涵在于其具有诉讼功能[6]。万寿义、崔建华进一步对应诉反倾销成本会计信息内涵进行总结，符合反倾销调查机构所要求的产品成本信息即为应诉反倾销成本会计信息，它通过调查问卷或者实地核查环节提供给反倾销调查机构。反倾销成本会计信息包括涉案产品生产流程中会计、运输、保险等方面的资料和数据信息，比如原材料、管理费用、财务费用、成本分配标准说明、成本核算流程等[7]。王仲兵认为反倾销会计信息质量特征可归纳为一致性、相关性、及时性、可比性、可靠性与可采性[8]。针对可采性，张磊从司法的角度进行了研究。反倾销会计信息的可采性是指计算出口产品的倾销幅度和正常价值所需的会计信息，必须是按照反倾销调查机构认可的会计处理方法形成的会计信息[9]。刘爱东和赵金玲通过构建了影响因素结构方程模型，得出除会计人员专业素质、企业获取信息的能力、企业会计治理水平、我国会计准则国际趋同等外，独立审计水平也是重要的影响因素[10]。从提高反倾销会计信息证据效力的角度，孙芳城，梅波和杨兴龙研究了内部控制与反倾销应对的问题，认为加强内部控制建设可以提升会计信息质量[11]。陈林荣、赵金玲和刘锦芳指出保障会计信息的质量以应对反倾销需要多方共同的力量，包括涉案企业、政府、行业协会等组织[12]。

以上相关研究很少（甚至没有）将企业内部审计纳入研究视野。本文从内部审计的角度出发，研究内部审计对反倾销会计信息证据效力影响的问题，有利于针对性地通过改进内部审计的质量来提高反倾销会计信息证据效力。

二、理论分析和研究假设

杨时展先生曾指出，受托责任是“一切审计工作的出发点”。内部审计作为审计的重要分支，也与受托责任紧密联系在一起。王光远也认为受托责任审计观是现代内部审计的十大理念之一[13]。2007年，根据IIA的定义，内部审计是“一种旨在增加组织价值和改善组织营运的独立、客观的确认和咨询活动，它通过系统化、规范化的方法来评价和改善风险管理、内部控制和治理程序的效果，以帮助实现组织目标”。在现实经济社会中，内部审计也正在为企业提供一系列的服务，包括流程设计、内部控制系统评价、提供咨询建议，以及财务合规性审计、各类专项审计。因此，内部审计又是通过其确认与咨询两大功能确保受托责任有效地履行[13， 14]。在反倾销应对背景下，管理层受股东、政府以及行业协会等的委托，积极应对反倾销。同时将这一委托责任转换分解给下级管理部门。内部审计通过对反倾销会计信息证据生成和反倾销风险管理的确认和咨询确保该受托责任有效地履行，同时以其控制机制确保受托责任的委托、执行和解除等全过程顺利完成。

内部审计作为企业内部的监督机构，往往对企业内部的各类经营活动以及内部控制机制都有深入的了解，可以保证反倾销会计信息证据的信息源符合规 范[15， 16]；以内部审计为基础建立独立客观的评价和鉴定系统，可以确保会计信息的准确和有效传递，减少信息不准确不完整造成的会计证据前后不一致的问题，从而提高会计信息证据的可采性。内部审计对风险管理的监督，保障了风险管理系统对反倾销风险的识别、评估等作用。因此，当企业面临反倾销诉讼时，可以迅速提交各类有关应诉材料，保证反倾销会计信息证据的及时性，使企业在反倾销诉讼中以较小代价获取最有利的判决。企业的反倾销应对问题是一个长期的战略问题。因此，内部审计的咨询功能对企业反倾销应对体系的发展尤为重要。内部审计人员对反倾销会计信息生成以及风险管理进行评价后，提出对企业应对反倾销的相关体系的改进意见，以提高反倾销会计信息证据效力，降低反倾销的经营风险。

反倾销会计信息证据效力的高低影响着最终的反倾销税率的高低。为了争取“市场经济地位”和低税率乃至零税率，涉案企业需要以高效力的会计信息证据作为有力武器来进行会计举证和会计抗辩。从内部审计对反倾销会计信息证据效力作用的分析来看，当内部审计制度完善、内部审计工作有效时，反倾销会计信息证据效力才能得到保障，企业才有能力在反倾销应诉中争取更有利的裁决结果。因此，本文提出第一个假设：内部审计质量越高，企业应对反倾销的会计信息证据效力越强，被裁定的反倾销税率越低。

内部审计对反倾销会计信息证据效力的作用还受到内部审计与外部审计交互作用的影响。Sandra and Marion实证证明了内部审计与外部审计的合作可以提高审计工作的效率[17]。内部审计与外部审计有许多的相同点，都是通过保证受托责任的履行，来使企业达到长远发展的目标。但内部审计和外部审计不可以相互替代。通过两组审计人员之间密切和及时的沟通和协调，内部审计可以利用外部审计的成果，了解外部审计的审计范围和审计重点，进而减少重复工作以提高内部审计效率；找到外部审计盲区，并将其纳入内部审计的范围，以确保审计足够的范围；将注册会计师对内部控制审计报告与内部审计对内部控制的评价结果结合起来，有针对性地提出内部控制的改进建议；内部审计人员在与外部审计进行合作和交流的过程中，向外部审计师学习，取长补短，提高内部审计人员的专业胜任能力。

内部审计和外部审计具有交互作用，两者通过在审计工作中的沟通与协作，可以确保足够的审计范围，提高企业整体审计的效率和会计信息质量，保证受托责任的履行。内部审计和外部审计之间的良性互动，将为应对反倾销提供更真实准确的财务经营信息，从而增强反倾销会计信息证据效力，以争取在反倾销诉讼中获得有利的地位和较低的税率。因此，本文提出第二个假设：当内部审计质量一定的情况下，外部审计有效的企业，其内部审计与外部审计的互动能够提高反倾销会计信息证据效力，降低最终反倾销税率。

孙铮和刘浩、石水平和杨维波等学者已研究了内部控制在反倾销应对中所起到的效果[18， 19]。但是这些研究并没有将内部审计和内部控制的交互作用考虑进来。内部审计与内部控制之间存在着一种相互依赖、相互促进的内在联系。内部审计是内部控制的检验和保证，并为内部控制提出改进意见，内部审计本身也是内部控制的重要组成部分[20]。

内部审计工作的开展应建立在对内部控制评价的基础上。内部控制自我评价报告有助于内部审计人员制定未来的审计工作计划，比如调整审计的重点，关注内部控制不合理、不合规、不完善的关键环节，以及督促内部控制对薄弱部位的整改。有的放矢地开展审计查证，既可以提高工作效率、节约审计时间和审计费用，又有助于提高反倾销会计信息质量，起到事半功倍的效果。此外，内部审计在监督和控制内部控制时，需要不断地跟企业的董事会、监事会、管理者等进行沟通和交流，向他们报告企业内部控制的相关情况。管理者们对内部控制信息的需求，加强了他们对内部审计的关注程度，提高了内部审计在组织中的地位。内部审计人员得到了企业各部门的支持，有助于确保内部审计对反倾销会计信息证据生成和风险管理的监督控制功能；内部审计人员与管理者们的沟通，确保了其对反倾销应对体系咨询功能的有效发挥。

由以上分析可知，内部控制的合理性和运行的有效性，能够提高内部审计工作效率，并达到提高反倾销会计信息证据效力的目标。因此，提出第三个假设：在内部审计质量一定的情况下，内部控制有效的企业，其内部审计与内部控制的互动能够提高反倾销会计信息证据效力，降低最终反倾销税率。

综上所述，我们可以得到内部审计对反倾销会计信息证据效力的作用机理图（见图1）。内部审计自身、内部审计与外部审计的交互作用以及内部审计与内部控制的交互作用，这三方面通过内部审计的确认和咨询两大功能起到保障反倾销会计信息证据效力的作用。反倾销会计信息证据通过其举证和抗辩两大功能作用于整个反倾销应诉环节，包括倾销幅度的测算、争取市场经济地位、填答调查问卷、接受实地核查以及参与听证会。通过这些环节，反倾销会计信息证据效力最终影响到企业获得的反倾销税率。

三、研究设计

（一） 样本选择和数据来源

本文所采用的相关数据来自中国贸易救济网的案件统计和巨潮资讯网上公布的上市公司年度报告、上市公司内部控制自我评价报告以及披露的内部审计制度等。从2007年起，监管部门要求上市公司开始在年报中对内部控制及内部审计信息进行披露，所以本文查询了2007―2012年间对华的反倾销案件③。这6年间我国共遭受281起反倾销措施，涉及上千家企业，在剔除未上市或遭受反倾销与上市时间不一致、信息披露不完整的，最后共收集到57个样本数据，以及这些样本中的55个的前一期指标④。本文数据处理和统计分析采用SPSS19.0完成。

（二） 变量设计

1. 因变量设计

由于反倾销会计信息证据效力难以量化，而从上文的理论分析中得知反倾销会计信息证据效力的高低影响着最终的反倾销税率的高低。因此，本文参考已

有文献将反倾销相对税率（RTAX），即具体公司税率与普遍税率的比值，作为因变量[11]。不同的案件，不同的产品，企业被征收的反倾销税不一样，造成不同企业之间可能不具有可比性。因此本文研究了以往案例，发现反倾销发起国一般会给一个普遍的反倾销税率，只有在反倾销应诉中表现较佳并能提供有效反倾销会计信息证据的企业，才能获得较低的，甚至零税率。

2. 自变量设计

（1） 内部审计质量（SYN）

对于内部审计质量的衡量，国内外学者对此作了很多的研究。Riham Muqattash研究发现，更高的公司内部的组织地位有助于增强内部审计的独立性，从而帮助其发挥更大的作用[21]。同时，拥有足够可利用的资源，内部审计部门才能有实力和精力来监控公司的经营战略的实施以及财务报告的编制。国内学者主要用内部审计人员的数量来代替内部审计资源，比如刘国常，郭慧将内部审计人员的数量作为内部审计的特征之一，并用来考察内部审计对公司治理的作用[22]。除了组织地位和人员数量对内部审计质量的影响，中国独立审计准则1411号对注册会计师评估内部审计质量时，还要求考察职责范围和胜任能力两个方面。Yismaw提出如果在评判时强调研究哪个内部审计特征更重要，而忽略了这些因素的相互作用和影响，会导致无法准确估计内部审计的实力[23]。

因此，本文从组织地位、人员数量、职责范围和胜任能力四个方面对内部审计质量进行量化处理（见表1）。对四个特征定义并量化后，将四个指标按比例合成内部审计的整体质量。这样一来，实力更强的公司将会得到更大的赋值。参考已有文献[21?24]，本文认为内审的独立性和可利用的资源是内部审计工作的基础，因此，对内部审计的独立性和可利用资源赋予30%的权重，对内部审计开展的工作以及胜任能力赋予20%的权重。这样，内部审计质量的计算公式如下：

（2） 内部审计与外部审计的交互项（M1）

对于外部审计质量（EX），蔡春等、吴水澎和李奇凤表明国内的十大会计师事务所比非十大的会计师事务所能提供更有效抑制公司财务报告的可操控性应计项目[25， 26]。因此采用应诉企业是否聘请国内排名前十位的会计师事务所而决定，排名前十EX取值为1，否则取值为0。本文选用的是2012年中国注册会计师协会的排名。通过内部审计质量综合值（SYN）与外部审计质量（EX）的交叉相乘项来表示二者的相互作用：

（3） 内部审计与内部控制的交互项（M2）

内部控制有效性的量化方法为：如果提供内部控制建立健全情况，并获得外部审计师的无保留核实意见的赋值为1，否则为0。由于外部审计师是独立的第三方，不受企业管理者的影响，能够客观地评价企业的内部控制运行情况，因此本文认为这类公司的内部控制最有效。通过内部审计质量综合值（SYN）与内部控制质量（IN）的交叉相乘项来表示二者的相互作用：

3. 控制变量

除了内部审计的部分，还有其他因素会影响反倾销会计信息证据的效力以及反倾销仲裁的税率。比如企业的规模，因为企业规模越大，应诉的人力和物力更充裕；还有企业资产负债率，企业的资本结构越合理，越有能力应对反倾销诉讼；此外，不同的发起国，其反倾销运行程序会有差异[27]；企业属性还会影响到企业是否能获得市场经济地位等。因此，在验证提出的假设时，需要将这些控制变量考虑进去。但是受到多重共线性以及样本数量的限制，本文从重要性原则考虑，只选择了企业规模和发起国两个控制变量（见表2）。

（三） 建立模型

基于上述假设，构建以下模型。其中，因变量为反倾销相对税率指标（RT），三个自变量为内部审计质量综合指标（SYN）、内部审计与内部控制的交互效应（M1）以及内部审计与外部审计的交互效应（M2），并引入企业规模（SIZE）和反倾销调查国（US、EU）两个控制变量。

四、实证结果

（一） 描述性统计分析

从表3 知反倾销相对税率均值达到51.21%，表明中国上市公司在反倾销税率裁定时，可以获得比普遍税率较低的税率。反倾销相对税率极小值0%、极大值130%，表明反倾销税率灵活性极大。如果在最终反倾销裁决时能够证明不存在倾销行为并且证据充分，反倾销税率最低可降至0。与此相反，如果在认定反倾销税率时证据很不充分，则获得的税率很可能高于普遍税率。企业在面临被时应该意识到反倾销相对税率的巨大差异。

内部审计质量的加权得分均值只有1.56，最小值0.3，最大值2.4，这表明我国上市公司内部审计制度还有较大欠缺，往往缺乏严格的制度建设或对现有的制度缺乏严格的执行。这使得内部审计的效用被大大地降低了，同时使得反倾销会计信息不具有证据效力。因此，当调查机构依据“最佳可获得资料”来做反倾销裁定时，我国应诉企业往往不能获得较为理想的结果。

本文分别以是否为前十大会计师事务所和是否获得外部审计师的无保留核实意见作为标准，分组考察了外部审计实力和内部控制质量对反倾销会计信息证据效力的影响，如表4所示。是否聘请前十大会计师事务所对结果有显著影响，聘请了前十大会计师事务所的组别可以获得更高的内部审计实力均值；而外部审计师的无保留核实意见同样对结果有显著影响，得到外部审计认可有效的内部控制，内部审计质量的均值也要更高。

（二） 相关性分析

从表5中可知，内部审计质量与反倾销相对税率的相关系数在1%的水平上显著负相关。这说明，较低的反倾销税率裁定来源于较强的企业内部审计实力所提供的高效力的会计信息证据。此外，内部审计与外部审计、内部控制的交互作用与反倾销相对税率相关系数也在1%的水平下显著负相关，与前面提出的假设一致。

其他的变量虽然也存在显著的相关关系，但是相关系数并不是很大，因此还要借助VIF来判断是否存在严重的多重共线性的问题。

（三） 多元回归分析

对模型进行回归分析之前，首先需要检验模型是否存在多重共线性、序列相关性以及异方差的问题。模型的计量经济学检验的VIF值最大值不超过2，DW值在2附近，残差图中没有明显的扩张趋势，Brown- Forsythe检验结果不拒绝同方差的假设，因此不存在严重的序列相关性、多重共线性和异方差的问题。

本文考察① 不控制企业规模与发起国；② 只控制企业规模和③ 只控制发起国这三种情况下，内部审计质量、内部审计与外部审计的交互效应以及内部审计与内部控制的交互效应对企业获得反倾销税率与普遍税率比值的影响。

从表6得知在不加入控制变量的情况下，模型整体上显著，其F值在1%的水平上显著。① 内部审计质量的系数在5%的水平上显著负相关。表明内部审计得分越高即内部审计质量越高，反倾销会计信息证据越有效，企业更有机会获得比普遍税率低的或者为“0”的最终反倾销税率。② 内审与内控的交互效应的系数在10%的水平上显著负相关，验证了假设三的内容，说明在内部审计质量一定的情况下，有效的内部控制能够加强内部审计的作用，提高反倾销会计信息证据效力，也进一步证实内部控制与内部审计的协同对反倾销会计信息证据的作用。③ 内部审计与外部审计的交乘项系数不显著，但系数的方向和预期一致。说明是否聘请前十大会计师事务所对内部审计提高反倾销会计信息证据效力的职能发挥影响不显著，这种结果的出现可能是因为有些企业虽然没有聘请前十大会计师事务所，但是其外部审计的质量并不比聘请了的差。而且每年前十大的排名也略有不同，本文选用的是2012年中国注册会计师协会提供的排名。

只控制企业规模和只控制发起国的两种情况下，模型的F值均在1%的水平上显著，内部审计质量的系数、内部审计和内部控制交乘项系数均在5%的水平上显著负相关，系数大小与未控制模型差异不大，说明加入控制变量后对结论没有影响。而内部审计与外部审计的交乘项在这两种情况下均不显著。由此可知，不同的企业规模和发起国对结果没有大的影响。

（四） 稳健性检验

为了验证模型的稳定性，本文主要做了以下稳健性检验：① 对合成内部审计质量特征的四个指标重新赋予权重，如35%、35%、15%、15%，25%、25%、25%、25%，回归结果与原模型的结果一致。② 使用样本公司被反倾销调查前一年的内部审计、公司规模、国家控股比例、外部审计以及内部控制的资料，并保持反倾销案件的数据不变（反倾销税率和反倾销发起国），对提出的假设重新进行检验。实证结果显示，除了内部审计与内部控制的交乘项在不控制企业规模与发起国、只控制企业规模两种情况下的显著性水平略有下降，其他结果与上文一致。检查内部控制指标原始数据后，发现可能是因为上市公司并不会每年都聘请外部审计机构对其内部控制的有效性出具报告，有的上市公司会隔年出具一次报告。因此对显著性产生了影响。总的来说，回归的结果是比较稳健的。

五、研究结论与建议

本文以2007―2012年间遭受反倾销诉讼的上市公司的数据为样本，检验了内部审计、内部审计与外部审计的互动效应、内部审计与内部控制的互动效应对反倾销会计信息证据效力的影响。结果表明：高质量的内部审计以及内部审计与内部控制的良好互动，有助于提高反倾销会计信息证据效力，降低企业获得的反倾销税率；而内部审计与外部审计的互动对反倾销会计信息证据效力有影响但不显著。

根据研究结论，本文认为可以从以下几点提高企业应对反倾销诉讼的能力。

第一，企业可以通过提高内部审计质量来提高反倾销会计信息质量。可以从内部审计质量的四个特征来考虑：① 保持内部审计的独立性。内部审计的独立性越强，内部审计效应发挥就越充分。除此之外，内部审计的独立性不能只表现在形式上，还需要建立完善的内部审计报告关系。② 充实内部审计队伍，建立“反倾销会计信息证据内部审计小组”，小组成员来自于内部审计部门的专职审计人员。将反倾销应对纳入公司战略后，除了传统的内部审计人员，内部审计部门还应吸纳一定数量的法律、金融、工程、计算机等领域的专业人才。③ 培训内部审计人员。内部审计人员的专业素质、工作态度和能力等会在一定程度上影响到内部审计的确认和咨询服务的效果。因此，建立“反倾销会计信息证据内部审计小组”后，对于配备的专职内部审计人员还需要对其进行相关培训。首先，小组里内部审计人员要具备基本的内部审计知识，熟悉企业的经营状况和管理目标等。其次，小组成员还需要接受与反倾销应对相关知识的培训，只有对反倾销相关知识熟悉的情况下，小组内的内部审计人员才能对生成的会计信息证据是否满足反倾销调查机构的要求进行监控，才能针对性地提出改进和完善的建议。④ 扩展内部审计的职责范围。内部审计人员不仅需要监控反倾销风险管理和会计信息证据生成系统，更应注重参与管理和决策，为改进和完善两大系统出谋划策，从而提高反倾销会计信息证据效力，赢得反倾销诉讼。

第二，内部审计与外部审计的交互作用对反倾销会计信息证据效力影响不显著，但系数的方向和预期一致。内部审计与外部审计的合作不可忽视，内部审计人员应在审计委员会的协调下，主动和外部审计师进行沟通和交流。合作的内容不仅仅是企业日常的内部控制和生产经营情况等。由于一些有实力的外部审计机构曾有过帮助其他企业应对反倾销的经验，因此内部审计人员还可以就反倾销应对的问题向外部审计师请教，这样有利于确定内部审计工作，减少重复，合理利用审计资源，提高内部审计的保障效果。

除了与外部审计师合作，政府、行业协会以及律师事务所也应该是内部审计保障反倾销会计信息证据效力的重要伙伴。

第三，内部审计与内部控制的工作人员应定时进行沟通，内部审计人员应根据内部控制评价结果确定或调整审计的范围和重点。将审计的重点放在反倾销会计信息证据生成和反倾销风险管理的薄弱环节。有的放矢地开展审计查证，既可以提高工作效率、节约审计时间和审计费用，又有助于提高反倾销会计信息证据质量，起到事半功倍的效果。

本文的实证研究还存在一些局限性：由于上市公司信息披露的差异性，使得指标的选取和测量的过程中存在一定的主观因素的影响，不过本文参照了已有文献，借鉴已有经验尽量避免主观因素对结果的影响；虽然我国遭受反倾销诉讼的企业非常多，但这些企业大部分是非上市公司，因此样本数据不足，给深入研究带来一定困难，但不影响文中主要结论；本文将反倾销会计信息证据效力作为内部审计影响应诉企业最终反倾销结果的传导机制中的一个环节，因此暂时没有将反倾销会计信息证据效力进行量化处理。这些都可能对研究结果产生影响，但也为后续研究提供了 方向。

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内部审计效率论文篇11

我国政府审计监督制度自1982年恢复以来，经历近30年的发展，其工作覆盖面的广度和深度逐渐扩大，工作水平逐渐提高，并逐渐完成了由传统的财务审计向绩效审计的转变，更有效地履行了政府审计的监督职责，为中央政府部门各项财政预算的执行进行了有效的监督。在看到政府审计工作业绩的同时，同样应认清其不足之处。审计队伍在扩大、工作水准在提高、审计准则日趋完善，为何审计问题仍旧屡审屡犯?始于2003年的“审计风暴”，为何会受到社会公众迫切的关注?审计职能到底发挥到了何种程度?这些问题一直值得人们反思。如何解决这些疑问?关键点就在于运用新的视角来提高对审计的认知，深化对审计职能的理解，通过强化审计职能来解决审计问题屡审屡犯等痼疾。鉴于此，本文引入新公共管理理论，重新定位政府审计的功效与职能，力争通过全新的角度解析政府审计工作中的不足之处，提高政府审计效能。

 

二、新公共管理理论与政府审计效能

 

(一)新公共管理理论与效能内涵

 

新公共管理理论从经济学理性角度出发，要求对经济学中的公共选择理论、委托——代理理论和交易成本理论加以运用，以追求“3E”(economy经济性、efficiency效率性、effectiveness效果性)为新公共管理的基本目标。自20世纪70年代被引入改革政治体制以来，作为一种所谓“重塑政府”或“再造公共部门”运动，已迅速席卷全世界，并逐渐发展成为大多数国家改革政府管理模式的主流方式。在新公共管理理念下，政治改革必然涉及组织机构的设置与职能的重新划分。每一个国家都有立法权、行政权和司法权三种权力，如果说立法权的价值是民主与科学，司法权的价值是公正，那么行政权的价值就是公平与效率。因此，从新公共管理理论出发，改革政府管理模式目的就是要彰显行政权价值，即公平与效率，以实现国家的行政职能;为实现行政权价值，“3E”就成为政府改革过程中所要考虑到的基本目标。因此，我们将“3E”与职能的综合内涵称为“效能”，即效能是衡量工作的尺度，经济性、效率性与效果性是衡量“效”的内容或者依据，“3E”的综合水准体现的正是“效”，而职能的履行程度衡量是“能”。

 

(二)行政效能与政府审计效能

 

政府效能亦称“行政效能”，是指国家行政机关和行政人员为实现行政目标，在行政管理活动中所发挥功能的程度及其产生效率、效益、效果的综合体现。政府效能要彰显政府职能的发挥程度，并且以效率、效益、效果三维视角作为衡量其程度的指标;政府效能是行政建设的关键问题，需要充分发挥各级政府机关的主观能动性，处理好绩效考评与其他评估的关系，解决好办事效率和程序的统一问题。

 

借鉴新公共管理理论，定位政府审计机关职责，体现审计在国家民主法治、改革发展中的建设性作用，政府审计应首先要提高自身工作的效率、效果及效益，完善审计职能的发挥，加强政府审计部门效能的建设;其次，从建立服务型政府和高效能政府的层面，通过执行各项审计任务，加强监督、评价，提供客观公正的审计意见，从而深刻地揭示被审计单位问题产生的根本原因，促进体制、机制以及公共管理水平的完善。

 

三、新公共管理理念下政府审计效能内涵解析

 

(一)政府审计效能的“效”

 

1.审计效率与经济性

 

《中华人民共和国审计法》第三十八条第三款：“审计机关应当提高审计工作效率。”这是首次在法律层面，对审计工作效率作出明确规定。该条款对政府审计机关认真履行审计职责，不断规范审计行为，强化审计质量控制，提高审计工作质量和水平提出了全新的要求和更高的目标。

 

从时间角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所耗费的有效工作时间;从成本角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所耗费的资金成本数额;从过程角度来讲，审计效率是指为完成某单项或某期间的审计工作任务，审计组所执行的有效审计程序。时间、成本、过程三个概念视角下的审计效率内涵，三者之间有一点共性即追求“合理有效地提高审计资源的利用程度”，无论是对一般亦或重要的审计活动而言，都需要注重效率性。因此，审计效率，在本质上是个相对概念，是针对审计工作时所体现出的效率的衡量。鉴于不同审计对象之间的差异性及相同审计工作任务在执行时间、地域上的差异性，审计效率的衡量应区别考虑被审计单位的特性、审计业务的性质以及审计时机，选择相对比较，而不是绝对比较，因此，审计效率的高低以最低值作为评价指标，不可能有最高的审计效率作为统一标准，审计效率的高低应引入“效率区间”的概念，就是说在此区间内审计工作体现的效率水准皆应得到认可。在客观条件允许的情况下，可以构建政府审计效率衡量区间指标体系，并逐步评价、改进以适应审计环境变化的需要。

 

经济性是指组织经营活动过程中获得一定数量和质量的产品和服务及其他成果时所耗费的资源最少。经济性主要关注的是资源投入和使用过程中成本节约的水平和程度及资源使用的合理性。审计经济性是一个与审计效率相对应的概念，呈现相反的状态，在资金成本视角下的审计效率，经济性关注投入(成本或资源)单一层面，而效率性关注投入与产出(成本与效益)两个层面，可见，为了更准确、全面地评价审计工作，应将经济性与效率性二者结合在一起综合分析评价。

 

2.审计效果

 

审计效果是对审计结果或审计目标是否达到预期的衡量。

 

按照供给需求理论，衡量审计效果可以通过“审计工作是否已经满足各利益主体(主要是政府、纳税主体、投资者)的需要”来评价;按照受托责任理论，衡量审计效果就是“评价政府审计机关是否已经妥善完成公共受托责任”;按照经济监督理论，衡量审计效果就是“评价其是否已达到维护财经法纪，改善经营管理，提高经济效益，促进宏观调控的目标”。按照免疫系统理论，政府审计是国家的免疫系统，发挥着预防、预警、揭示、抵御和建设性功能，功能的履行程度，即是对政府审计效果的衡量。

 

(二)政府审计效能的“能”

 

审计效能的“能”是指职能、功能，是审计本身固有的、不以人们意志为转移的、体现审计本质属性的内在功能。

 

刘家义审计长在中国审计学会五届三次理事会上提出：“审计是国家经济社会运行的‘免疫系统’，维护国家安全是审计工作的第一要务”，国家安全涵盖了国家经济安全、民生安全、环境安全、信息安全等诸多领域。维护国家安全，审计责无旁贷。政府审计要站在维护国家安全和国家发展战略全局的高度，把维护国家安全贯穿于审计工作始终，真正发挥好政府审计的职能作用。

 

1.经济职能

 

在学术界，关于审计职能的研究成果中，存在着单一职能论与多职能论的观点，而在审计职能的演化研究中，存在审计职能一成不变与逐步变化的观点。尽管，对于审计发挥何种单一或多重职能看法不同，但是对于审计具有经济职能本身并没有疑义，而且，多数学者认为政府审计主要体现经济监督职能、社会审计主要体现经济鉴证职能、内部审计体现经济评价职能，三者共同构建成审计体系，既相互联系，又各自独立、各司其职，泾渭分明地在不同的领域发挥作用。

 

国家审计，在宏观方面保障国家经济安全和防范经济全球化带来的不良影响与危机转嫁，最终从不断提高国家经济免疫力方面，保证国家经济健康发展;在微观方面，它又关系到政府体制的稳健运作与对公司的治理，具有防患于未然的作用。

 

2.政治职能

 

从政治学视角来看，政府审计服务于国家政权建设，是国家政治制度的组成部分，其作为一种维护公共利益的政治工具，以政治立场与视角监督政府的行政行为，它的产生与发展是与国家职能相适应的一种权利，而审计监督之所以属于政治范畴，关键就是审计监督本身及其所反映的种种问题实质就是“围绕公共权力而展开的活动”。

 

我国于1982年，在宪法中明确实行审计监督制度，这一点无疑使审计工作具有宪法实践性质，将审计的地位给予法的肯定。从宪法和法律的视角来看，审计是一种专门制约与监督权力的权力，比如，2010年政府工作报告中指出：“充分发挥监察、审计部门的作用，将其对行政权力运行的监督”;党的十六大指出：“加强对权力的制约与监督，要发挥司法和行政监察、审计等职能部门的作用”。从受托责任角度看，审计是对政府公共部门受托经济责任履行情况的独立检查权。在现代国家中，政府公共部门受托管理和运用国家或公共资源，其管理和运用公共资源的真实性、合法性和有效性需要通过独立的审计监督给予检查和证明。

 

综上所述，审计的政治职能包含三方面，即政治制约、政治监督、政治检查，而结合政治学思考审计问题，树立正确的审计政治观，有利于培养人们科学地认识和分析审计问题与现象的能力和方法，可以对审计监督本质及审计职能有个清晰、全面的认知。

 

3.法治职能

 

政府审计是依法审计，其有两层含义：一是国家审计是宪法规定的一项重要工作，这就为审计机关独立行使职权提供了法律保障。审计要维护国家法律的严肃性，使国家的法律法规特别是财经领域的法规得以贯彻落实，在维护和促进法制建设上发挥重要的作用。二是要以法律法规作为审计工作的标准和依据。审计就是要监督法律法规的执行情况，违法必究，促进法律法规的完善和发展。

 

依据审计法，审计机关代表政府每年要向人大常委会报告审计工作;审计结果要向社会公告。这实际上已经不是一般意义上的行政监督，而是体现人大意志和纳税人意志的法治活动。从国家审计的本质来说，监督只是手段，推进民主法治建设才是目的。审计工作的开展是以《宪法》为根本依据，以《审计法》及其实施条例为核心内容，以审计准则等规章为执业标准的审计法律规范体系，中国审计工作基本步入法制化、制度化、规范化的轨道，履行法治职能。

 

综合而论，政府审计具备三效与三能，三效是审计工作层面，三能是审计职能层面，审计工作的三效水准促进审计职能的践行，而审计职能的定位规划审计工作的目标领域;政府审计通过执行经济监督履行政治监督职能，政治职能的履行促进法治职能的发挥，政治与法治职能是构建执行经济职能的前提与保障。

 

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内部审计效率论文篇12

基金项目：河北省社科联2015年度河北省社会科学发展研究课题（课题编号：2015020204）阶段性研究成果

中图分类号：F239 文献标识码：A

收录日期：2016年10月8日

一、企业环保投资效率内部审计评价体系

随着工业化的发展，环境恶化成为了人类健康和发展的最大威胁，保护环境也成为了每个企业义不容辞的责任和义务。在我国，随着人们生活水平的提高，对环境质量也有了更高的要求，企业的环保责任愈加重要，在企业加大环保投资力度的同时，提高环保投资效率是企业重点关注的问题。如何提高企业环保投资效率及保障环保投资力度是环保理论界和实务界极度关注的话题，在实务界比较通行的做法是通过企业各种类型的社会责任报告来监督企业社会责任尤其是环境责任意识，从而促使企业提高环保投资效率和加大环保投资力度，改善环境恶化形势。但社会责任报告是对社会责任尽责的一份总体报告，环境保护及其投入只是社会责任报告的一部分，基本无法对环境保护投资效率进行综合评价。

企业环保投资效率可以理解为单位环保投资给企业带来的效益，这里的效益应该包括经济效益和社会效益。理论界和实务界对这一概念的理解比较统一，在设计企业环保投资效率评价指标时也基本遵循了这一概念，但站在内部审计评价的角度来讲，企业环保投资效率评价和企业环保投资效率内部审计评价还是有一定区别的，主要体现在：

（一）评价目标不一样。企业环保投资效率评价主要是以企业经营效率作为出发点，对环保投资产生的经济效益和社会效益的效率水平作出综合评价，从而加强环保投资管理，提升企业环保投资效率，促进企业长远发展；而环保投资效率内部审计评价从内部审计角度出发对环保资金效率进行审计评价，目的是帮助企业发现环保投资效率过低原因，从而使企业与国家协作提高环保投资效率，进而推动我国生态文明建设。

（二）评价主体和评价对象不一样。环保投资效率内部审计评价是内部审计机构和内部审计人员根据企业环保投资的效率进行审计，并对审计对象所作出的综合性评估与鉴定，并且借以判定企业环保投资的整体情况、存在问题和提出预防措施的一系列活动；而企业环保投资效率评价是企业经营管理部门为了提高资金使用效率，加强企业环保投资管理而进行的管理评价。

环保投资效率内部审计评价与环保投资效率评价也具有一定的关系。内部审计评价的内容，既有真实性、合法性，又有效益性，内部审计关于效益性的评价与管理部门效率评价有一定的关系，但不能代替组织管理部门的效率评价，两者在评价的程序、标准、目标等方面存在着差异性。内部审计人员或机构可以为管理部门提供环保投资效率的有关资料信息，满足管理部门环保投资效率评价的相关需要，以帮助管理部门进行绩效考评，确保管理部门环保投资效率评价结果的客观性。

二、企业环保投资效率内部审计评价体系模型选择――层次分析法

（一）层次分析法原理。层次分析法（简称AHP）是一种层次权重决策分析方法。也就是将最终问题层次化，依照人们分解、判断、综合的决策过程来对问题进行层次化的分析，在此基础之上进行定性和定量分析的决策方法。该方法是美国运筹学家匹茨堡大学教授萨蒂于20世纪70年代初，在为美国国防部研究“根据各个工业部门对国家福利的贡献大小而进行电力分配”课题时提出的。

层次分析法的基本原理是将决策问题按总目标、各层子目标、评价准则直至具体的备投方案的顺序分解为不同的层次结构，然后得用求解判断矩阵特征向量的办法，求得每一层次的各元素对上一层次某元素的优先权重，最后再加权和的方法递阶归并各备择方案对总目标的最终权重，此最终权重最大者即为最优方案。这里所谓“优先权重”是一种相对的量度，它表明各备择方案在某一特点的评价准则或子目标，标下优越程度的相对量度，以及各子目标对上一层目标而言重要程度的相对量度。

（二）层次分析法的优点

1、研究对象系统化。层次分析法把研究对象作为一个系统，按照影响因素分解、比较判断、综合的思维方式进行决策，系统的思想在于不割断各个因素对结果的影响，而层次分析法中每一层的权重设置最后都会直接或间接影响到结果，而且在每个层次中的每个因素对结果的影响程度都是量化的，非常清晰、明确。这种方法尤其可用于对无结构特性的系统评价以及多目标、多准则、多时期等的系统评价。

2、研究方法简洁实用。层次分析法能够把定性分析与定量分析有机地结合起来，把复杂的问题进行分解，能将人们分析判断过程数学化、系统化，便于理解，且能把多维度、多层次又难以全部量化处理的决策问题转化为多层次单目标问题，通过两两比较确定同一层次元素相对上一层次元素的数量关系后，最后进行简单的数学运算。计算比较简便，结果简单明了，能够为决策者提供容易理解的分析结果。

3、更多考虑了定性问题分析。层次分析法主要是从评价者对评价问题的本质、要素的理解出发，比一般的定量方法更讲求定性的分析和判断。由于层次分析法是一种模拟人们决策过程的思维方式的一种方法，层次分析法把判断各要素的相对重要性的步骤留给了大脑，只保留人脑对要素的印象，化为简单的权重进行计算。这种思想能处理许多用传统的最优化技术无法着手的实际问题。

（三）企业环保投资效率内部审计评价体系模型选择的适应性分析。企业环保投资效率内部审计评价对象是审计机构对企业环保投资效率进行综合评价，是一个综合的、复杂的评价内容，层次分析法的特点就是把复杂的问题简化，不仅适用于存在不确定性和主观信息的情况，还允许以合乎逻辑的方式运用经验、洞察力和直觉。层次分析法最大的优点是提出了层次本身，它使得买方能够认真地考虑和衡量指标的相对重要性。

（四）基于层次分析法的企业环保投资效率内部审计评价指标。环保投资效率内部审计评价的基础是构建一套比较合理的指标体系，通过对相关指标的有效分析，从而对企业环保投资效率进行全面的内部审计评价。因此，环保投资效率内部审计评价指标的设计要考虑企业环保投资和内部审计评价等多方面的因素。

基于层次分析法下的企业环保投资效率内部审计评价指标体系构建在指标选取上，对于初次选择应以分析法为主，辅以综合法，所以初次指标选择的原则是：以能够准确反映企业环保投资效率和内部审计评价有效性的内涵为原则选择并逐步细分指标直至各具体统计指标。

在参照有关企业环保投资效率评价指标相关研究成果、结合内部审计评价的要求前提下，评价指标体系构建中指标选择分类如图1所示。（图1，简单列示，未包括众多具体指标）

三、基于层次分析法的企业环保投资效率内部审计评价过程

（一）企业环保投资效率内部审计评价指标构造判断矩阵。层次分析法的一个重要特点就是用两两重要性程度之比的形式表示出两个方案的相应重要性程度等级，两两比较结果并赋值进行构成判断矩阵。结合企业环保投资效率评价和内部审计评价的有关研究结论，并参照相关内部审计专家的意见，把所得数据进行整理得到基于企业环保投资效率内部审计评价的判断矩阵。

（二）计算企业环保投资效率内部审计评价体系权重向量。要计算权重向量，必须先进行指标权重计算，本课题组结合企业环保投资效率评价和内部审计评价的相关研究结论，并征询相关领域专家，设计并计算出各级指标权重并通过一致性检验验证了指标权重的合理性。具体企业环保投资效率内部审计指标体系中的各指标判断矩阵、权重及一致性检验如表1～表11所示。（表1～表11）

（三）企业环保投资效率内部审计评价结论。通过对环保投资效率内部审计评价值的对比，分析其环保投资效率的高低。如果评价值得分较高，表明站在内部审计的角度来看企业的环保投资效率总体水平较高；反之，表明企业的环保投资效率总体水平较低。

总之，通过层次分析法在企业环保投资效率内部审计评价中的应用，使企业的内部审计从审计效率和审计效益方面得到了提高，使内部审计的质量有了很大的提高，也保证了内部审计对企业环保投资效率评价的独立性、客观性、全面性，使其内部审计在环保投资效率的评价上真正发挥了作用。

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