上市公司审计论文篇1

2001年，国家审计署组织对16家具有上市公司年度会计报表审计资格的会计师事务所在2001年完成的审计业务质量情况进行了检查，结果表明：注册会计师审计业务质量令人担忧。检查中，有关部门共抽查了上述会计师事务所出具的32份审计报告，发现有14家会计师事务所出具了23份严重失实的审计报告，造成财务会计信息虚假71.43亿元，涉及41名注册会计师。审计署已经将广东康元会计师事务所、上海众华沪银会计师事务所、重庆天健会计师事务所、四川君和会计师事务所等14家会计师事务所和41名注册会计师，以及信息披露严重不实的上市公司移送有关部门进行处理、处罚。

由上述可以看出：由于部分会计师事务所未严格执行审计专业标准，对被审计单位会计报表的合法性、公允性缺乏应有的职业关注，审计结论出现偏差，审计报告严重失实，致使一些企业会计信息重大失真问题未被充分揭示和披露，给广大会计信息使用者造成了严重误导。

二、上市公司审计质量低下成因分析

1、公司治理结构不完善。

（1）在我国国有股占主导地位的上市公司中，股权高度集中，国有股和法人股占绝大多数，处于垄断地位，董事会和公司高级管理人员主要由国有股和法人股的人——政府指定，政府目标与真正所有者的目标不同，就是中央政府和地方政府之间也常存在目标冲突；与真正的股东不同的是，政府官员并不为决策的后果承担直接的风险和获取直接的收益。所以，作为国有资产投资主体的人——政府官员缺乏对公司管理当局的监督动力，缺乏对公司管理当局会计报表信息质量和审计质量的高度关注。

（2）我国公司监事会人员普遍文化程度低，内部人员比例高，党组干部比例高，业务能力低，致使监督职能弱化。鉴于此，股东对管理层的“用手投票”的约束非常虚弱。

（3）我国经理劳务市场、资本市场还很不成熟，公司控股权市场不健全；居于垄断地位的国有股和法人股不能自由流通，公司控制权被接管的可能性很小，这样即使中小股东“用脚投票”也难以对公司管理当局产生重大影响。简而言之，目前在我国公司治理中，内部治理结构失衡，外部治理结构失效，严重缺乏对公司管理当局的产权约束。

2、会计师事务所聘任制度扭曲。根据中国证监会的要求，上市公司聘请事务所必须经过股东大会批准。但在中国现有的股权结构下，上市公司的管理当局事实上集公司决策权、管理权和监督权于一身，上市公司无法形成相应的权力制衡机制，不仅导致混乱而误导的会计信息披露，同时还扭曲了事务所聘任制度，导致注册会计师审计关系严重失衡。

3、会计师事务所组织体制存在缺陷。按中国《注册会计师法》规定，事务所既可以被改制为有限责任公司，也可以被改为合伙制。虽然两者在开展会计业务方面具有同等资格，所出具的会计报告也具有相同法律效力，但在承担清偿债务的法律责任上却存在极大差别。

无论是从理论上分析，还是从实践中验证，有限责任制的事务所会降低注册会计师的风险压力，弱化注册会计师的责任意识，在很大程度上削弱其公证职能。有限责任制在经济方面的法律责任相对较少，所以不仅不适合事务所内部管理要求，也不利于加大事务所民事责任，从而不利于审计质量的提高和树立良好的行业形象，同时还有逃避责任之嫌。

4、注册会计师职业道德规范不完善。注册会计师诚信的重要体现就是遵循职业道德，良好的职业道德是注册会计师提高审计质量的重要保证。注册会计师职业道德主要应靠制度来约束。我国注册会计师职业道德水平低下的主要原因在于我国没有一套完善的职业道德规范来对注册会计师的行为进行约束。

职业道德规范建设的滞后性导致实际工作中存在大量会计师事务所和注册会计师职业道德水平低下的现象，如会计师事务所竞相压价、不顾审计质量恶性竞争，面对客户的压力不能保持应有的独立性和谨慎原则而违心出具不实审计报告，严重影响了注册会计师审计质量。5、审计收费不规范。审计质量与审计收费之间存在相互影响的关系。高质量的审计需要较强的敬业精神、过硬的专业素质和良好的职业声誉，显然，拥有这些品质的注册会计师收费应较高。然而，在我国，长期以来CPA行业缺乏相关的收费标准。目前，上市公司在制定会计师事务所报酬时都会考虑公司期末资产总额、合并会计报表单位数等指标以及审计收费标准，甚至还要参考同类公司的收费标准，然后由事务所报价，最后由双方协商确定报酬。这其中，资产总额或资本总额是个相当重要的衡量指标，而较少考虑客户的复杂程度、审计风险等因素。随着CPA行业竞争的加剧，事务所为了揽取客户，不惜血本相互压价，压低收费。为了生存和发展，审计人员不得不降低审计成本，也就不可能花费大量的时间和精力去审计某个项目，审计质量必然低下。衡量一个行业的竞争是否有效和有益，往往由消费者根据产品、服务的质量以及价格的高低做出判断，而CPA行业的竞争有其特殊性，消费者不能像对其他行业一样作出恰当的评价。因此，会计职业界一直将价格竞争视为错误的竞争因素，因为这种竞争是基于金钱而不是能力的竞争，价格降低所带来的压力将不可避免地导致服务质量的下降及行业和客户之间的互信关系的弱化。

三、提高上市公司审计质量的措施

1、完善公司治理结构。完善独立董事的产生机制，改现行的由董事会选拔为中小股东选举制度，保证独立董事的工作时间，同时增加独立董事的相关信息的披露及独立董事的考核制度。

2、改革事务所聘任制度，强化审计委员会职能。由上市公司管理者聘任事务所将极大损害注册会计师的独立性，最终影响审计质量，那么就应该终止由上市公司管理层聘请会计师事务所的做法。按照国际惯例，在董事会下设立审计委员会是目前制度安排下的一个理性选择。实践表明，审计委员会作为一种公司治理机制，在防止和发现财务报告舞弊、保持审计人员独立性方面扮演着极其重要的角色。

3、完善会计事务所组织形式。有在合伙制约束下，合伙人才会有对切身利益的关注。因此，我们应加快有关法规的修订；积极与有关部门协调，推行配套政策，对合伙事务所采取如税收优惠等政策倾斜；完善个人财产登记制度和共有财产分割制度、建立注册会计师执业责任风险保险制度等。

4、完善注册会计师职业道德规范。要提高审计质量就必须更好地指导注册会计师发表审计意见。其中核心任务是尽快完善注册会计师职业道德规范，指导其职业道德行为，完善注册会计师独立审计准则体系，加强专业技术指导。同时，还应积极推进行业诚信建设，建立相应的记录和披露制度，使注册会计师不断提高自身的素质和能力，提供更好的审计服务。

5、完善审计收费标准。可以借鉴美国的经验采用固定收费与变动收费相结合的制度：一是产品费用，即执业必要的审极程序、出具审计报告所需要的费用，随委托人的特征，如规模、业务性质等而定；二是预期损失费用，包括诉讼损失和恢复名誉的潜在成本等，一般委托人的偿债能力、获力能力等财务比率为依据；三是会计公司的正常利润。

【参考文献】

[1]王英姿：注册会计师审计质量评价与控制研究.上海财经大学出版社，2002.

[2]叶少琴：中国上市公司注册会计师审计质量研究.中国财经出版社，2004.

上市公司审计论文篇2

[中图分类号]F239.65[文献标识码]A[文章编号]1006-5024(2007)07-0162-03

[作者简介]胡敏，江西科技师范学院管理系副教授，研究方向为会计与审计。(江西南昌330038)

近年来，我国证券市场相继爆发了一系列上市公司的会计造假案件，为其提供审计服务的会计师事务所也因审计失败而受到了严厉的惩罚，这再一次把注册会计师和会计师事务所推到了风口浪尖，严重的审计失败问题已经引起了立法机构、监管部门以及会计界人士的强烈关注。令人感到困惑的是，政府有关部门采取了一系列针对注册会计师和会计师事务所的监管措施，试图解决审计失败问题，但是实践的结果并不理想，这引起了笔者的反思。笔者认为，这主要是因为他们过多地专注于从对审计服务的供给方——注册会计师和会计师事务所监管的角度去研究问题，而忽视了对审计服务需求方的关注，不注意引导和创造审计需求。

一、审计需求：一个分析视角

信息的充分和恰当的披露是实现资本市场公平交易的前提，而信息中首要的必然是会计信息。信息接受者在使用这种信息前，必须评价其质量，独立审计就是帮助信息使用者评价被传递的经济信息质量，从而提高信息价值的一种服务手段。如果把审计服务看作一种商品，注册会计师和审计服务的相关利益集团便构成该商品的供需双方，会计信息使用者为辨别信息质量特征需要审计鉴定服务。只有存在这种审计需求，才可能产生真正意义上的独立审计。可以这样讲：审计是基于审计相关主体的需求才产生的，审计需求是审计产生的前提，没有审计需求就不会产生真正的审计，而且产生这种需求的主体必须是真实存在的，人格化的，不能是模糊的。因此，在探讨审计质量问题时就必须考虑审计需求方面的因素，如果一味单方面从审计服务提供方的角度来提高审计质量，而不注意同时引导和创造审计需求，必然是事倍功半，招致审计提供方的不合作，最终使审计质量的提高成为空谈。以下就我国审计市场上的审计需求现状及其成因进行分析。

二、相关文献回顾

由于学者们大多从审计供给的角度研究审计质量问题，因此，有关审计需求方面的文献比较少。刘峰等(2002)通过对原中天勤63家客户的流向分析，发现没有证据支持我国审计市场已形成良性的、追求高质量审计的结论。孙铮、曹宇(2004)通过实证的方式检验我国上市公司股权结构对上市公司管理人员选择注册会计师策略的影响。实证结果表明，国有股、法人股及境内个人股股东促进上市公司选择高质量审计的动力较小，审计市场对高质量的审计需求不足。朱红军，夏立军，陈信元(2004)通过检验事务所特征与其IPO审计市场份额之间的关系，对我国IPO审计市场的需求特征进行了实证考察。研究发现，IPO审计市场上存在着对管制便利、事务所规模和事务所地缘关系的需求，但依然缺乏对高质量审计的需求。以上学者采取的研究方法的一个共同之处是选择与问题有关的一个方面，通过对相关数据进行实证分析，利用经验数据支持他们的结论，而对形成审计需求不足的成因没有进行深层次的分析。李树华(2000)通过对为上市公司提供审计服务的会计师事务所的市场份额进行回归分析研究，发现提供高质量审计报告的会计师事务所的市场份额呈逐年减少的趋势，审计市场份额集中度过低，从而得出我国证券市场缺乏高质量审计的需求，而且他对缺乏高质量审计需求的原因也进行了分析，认为是我国证券发行机制和上市公司治理机制不完善造成的。

三、我国审计市场上的审计需求

在我国，从注册会计师行业恢复乃至多年发展的过程看，推动其发展的根本动力不是市场中各种相关信息的使用者，而是政府；不是出于因所有权与经营权的分离所产生的委托关系，而是出于政府部门监督管理的需要。我国会计师事务所可以从事审计、资本验证等法定业务以及管理咨询等非法定业务，但当前仍以法定业务为主，其服务也主要是满足于相关主管部门的需要。绝大多数企业聘请注册会计师不是出于自身改善经营管理的需要，而是应付政府部门的要求，将注册会计师服务视为“过关”的一道程序性工作。简言之，即我国审计市场上缺乏自发性需求。那么，产生这些现象的原因是什么呢?就这一问题我们现在作进一步地探讨，我们主要从政府、投资者、经营管理层和债权人等审计需求主体的需求状况进行分析。

(一)政府的审计需求

1.首先，政府作为国有企业所有权代表，理应凭借审计报告来监督、评价经理人的受托责任的履行情况。但由于国家所有者只是一个虚置的概念，它没有其他人格化的组织或个人来代为行使所有者职能，虽说有国有资产管理部门代表国家对国有资产的保值增值实施监管，由于他们既不是国有资产的实际所有者，又不拥有剩余索取权，所以，缺乏根本的利益机制和动力去监管(蒋尧明，罗新华2003)。其次，受托经济责任学说认为，作为财产所有者的人格化代表，其行为目标是单一化的，即只追求资源的最有效利用或财产收益的最大化。但实际上政府作为国有企业的所有者，其行为目标是多元化的：既有财产的保值增值目标，还有许多社会性的目标，如就业、社会稳定等，这就决定了其对经营管理层考核的复杂性，不只是靠独立审计就能完成的。第三，受托责任产生的前提是财产的所有者和经营者之间必须完全是一种经济上的契约关系，而没有任何超越经济的强制或依附关系。这种契约关系规定了所有者和经营者的权利和责任，审计就是对契约的履行情况进行评价鉴定之过程。然而，我国国企管理层一般是通过行政任命产生，而不是通过经理人市场选的，他们与政府行政上有着千丝万缕的联系，加上我国政企并未完全放开，政府通过行政干预企业行为还时有发生，因此，政府作为所有者对经营者干预过多，也决定了其通过审计来评价经营者的受托责任不太现实。

2.政府有关部门作为会计信息市场的监管者，他对会计信息的需求是相互矛盾的。作为中国资本市场的“监护人”，中国证监会希望资本市场不出现任何危机和事故，特别是不希望出现源于自身工作失误所导致的事故，从这一角度看，中国证监会不希望上市公司虚假会计信息，他们需要高质量的独立审计帮助鉴别虚假会计信息，以整顿资本市场秩序。但另一方面，中国证监会又是政府职能部门，它理应贯彻中央政府的宏观经济政策，比如，中国证券监督管理委员会为贯彻执行“为利用股票市场促进国有企业的改革，促进地方经济协调发展”的经济政策，证监会就不得不对资本市场上流行的“包装上市”、“捆绑上市”等明显的会计信息操纵行为睁一只眼闭一只眼。这样，由于证监会的多重角色决定了他们不大可能大胆去履行自己的监管职责，他们的审计需求也就不是真正的高质量的有效需求。

(二)投资者的审计需求

资本市场上的投资者分为两种：大股东和中小投资者。从理论上讲，大股东作为战略投资者，最迫切需要经过审计的会计信息，以便自己作出决策。但由于我国政府建立证券市场的初衷是为国有企业募集资金，为国有企业“脱贫解困”服务的，不鼓励甚至限制有势力、有发展前景的民营企业入市，这就导致上市公司绝大部分是由国有企业改制而来，而且国有股绝对控股，一股独大，因此，我们这里讨论的大股东就是上面提及的政府所有者。根据上面已做的分析，作为所有者的政府——大股东，由于多种原因，并没有产生真正的、有效的审计需求。中小投资者的情况也不容乐观。第一，由于我国的资本市场还不成熟，市场投机气氛很浓，又加上缺少机构投资者的引导，大多数中小投资者都抱着投机的心理到股市上赌一把，主要以炒作股价为其投资取向，股票持有时间较短。他们不预期从公司分配中获得收益，而是通过频繁买卖股票获取差价收益，因而他们更多地关注股市行情和公司一些外生变量及其炒作题材，较少关注会计报表，甚至有些投资者缺乏最起码的财会知识而无法使用会计信息，也就谈不上审计需求了。第二，随着企业规模的不断扩大和投资者的分散化，中小投资者在企业所占的份额逐渐下降，单个投资者的份额甚至微不足道，中小投资者作为所有者(股东)实际上已经被和平“剥夺”了企业控制权，他们不可能也不愿意参加由大股东控制的股东大会。因为即使他们参与也不可能影响企业选择哪家会计师事务所或哪位注册会计师，或许可行的办法是借助集体的力量寻求共同的行动来维护自身的利益，然而这又由于巨额的交易成本或“搭便车”而变得几乎不可能。他们唯一的理性选择就是采取各种关系和手段套取大股东或公司的内部消息，从中获取投机利益。第三，由于我国证券市场还属于新兴市场，相关的法律规章制度还不完善，特别是关于民事赔偿责任的法律法规还很不健全，虽然2003年1月9日最高人民法院了《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》，但由于以往相关理论研究与司法实践的不足，有关法院已经受理了900多件要求虚假陈述行为人承担民事赔偿责任的案件迟迟得不到审理结案(宋一欣2003)，中小投资者向上市公司和会计师事务所索赔其合法权益得不到法律的保护，即使其投资是依据经审计过的会计报表。像许多这样类似的案例严重地挫伤了中小投资者的审计需求，更别谈什么高质量的审计服务需求了。

(三)经营管理者的审计需求

在一个有效的经理人市场上，经理人的报酬与经营业绩直接挂钩，他会主动要求通过审计人员对他的业绩真实性进行鉴定评价，以向股东说明其努力程度及有效性，从而获取报酬或职业声望等。但我国上市公司(由国有企业改制而来)的经营管理者一般通过行政任命产生，加上公司治理结构不完善，缺乏客观评价经理人的市场机制，还远未形成一个有效的充分竞争的经理人市场，潜在的竞争者对现任经理人的威胁很小，因此他们缺乏高质量的审计需求。再者，地方政府作为上市公司的控股股东，出于地方政绩的考虑，政府部门及其官员会干预企业的经营行为，比如，为了争取“股票发行资格”、维持“配股资格”、避免被“摘牌”或被“特别处理”，与企业管理当局合谋共同提供虚假会计信息，甚至暗示或强制企业管理当局提供预定的数据。这样，企业经营的好坏不是管理当局单独能决定的，经营业绩与管理者的报酬、升迁也没有明显的联系；更加严重的是，在我国上市公司特有的股权结构下，股权相当集中且非流通股占绝对优势，社会公众股股东的“用手投票权”和“用脚投票权”无济于事，社会公众股股东的利益几乎没有真正的制度保障，他们不可能成为长期投资者，而只可能是牟取短期收益的投机者，因此，上市公司管理当局也就很难自愿向社会公众股东提供高质量财务信息，也没有聘请高质量审计服务的动机。

(四)债权人的审计需求

债权人出于债权能否按期收回的考虑，必须对企业的财务状况、信用状况进行评估，以评定企业的偿债能力，这就需借助企业的会计信息来判断。而会计信息的真实性又要靠审计鉴定，因此，从理论上讲，债权人需要高质量的审计服务。但实际情况是我国的金融体系是依托中国银行、工商银行、建设银行、农业银行等四大国有商业银行建立起来的，国有企业的债务性融资主要来自四大国有银行，四大商业银行是国有企业的最大债权人，所以，国有四大银行理应成为企业会计报表的重要使用者。但由于国有银行同样存在国有企业的通病，银行对企业会计报表的鉴证质量也缺乏足够的关注，表现在：四大银行商业化之前，由于承接了过多的政策性业务，对债务人的会计报表的数据以及可靠性的关注程度较小。商业化之后的四大银行也许会重视会计报表的信息及其可靠程度，因而会关心会计报表的鉴证质量，但是由于存在着金融工具单一、风险意识淡薄、缺乏合理的信用风险控制机制、政府行为严重等问题，故其不可能真正依据会计信息来作出决策，对会计报表及其鉴证质量的关注程度也不会有根本的提高。

四、结语

审计报告虽说是一种特殊的商品，但也和其他商品一样，其质量由需求和供给两方面共同决定。如果一味从审计服务提供方的角度来提高审计质量，而不注意同时引导和创造审计需求，必然是事倍功半，招致审计提供方的不合作，最终使审计质量的提高成为空谈。本文从审计需求方的角度，分析了我国证券市场审计失败这个顽症久治不愈的一个很重要的原因在于我国缺乏有效的审计需求，并对我国的审计需求主体缺乏真正有效的审计需求进行了深层次的分析，为治理审计失败、提高审计质量提供了一条新的思路和方向。

参考文献：

[1]刘峰，张立民，雷科罗.我国审计市场制度安排与审计质量需求[J].会计研究，2002，(12).

[2]孙铮，曹宇.股权结构与审计需求[J].审计研究，2004，(3).

[3]朱红军，夏立军，陈信元.转型经济中的审计市场需求特征研究[J].审计研究，2004，(5).

上市公司审计论文篇3

据深圳证券交易所不久前对上市公司的一次调查，在收回问卷的上市公司中，有64％在董事会里建立了审计委员会，其中，又有58.8％的审计委员会直接领导公司的内部审计机构。这个数字表明，在我国上市公司治理结构的建设进程中，内部审计机构归属于审计委员会领导，已成为主流趋势（实际上，审计委员会是一个非常设的内部审计机构，为了叙述问题方便，在此将常设的内部审计机构简称为内部审计机构）。

综观国内外公司管理实践，内部审计机构的管理模式大致有四种：内部审计机构由财务总监或公司财务负责人主管；内部审计机构由公司总经理主管；内部审计机构由董事会下设的审计委员会主管；内部审计机构由监事会主管。在不同的管理模式下，内部审计的独立程度不一样，其服务对象和功能作用亦不一样。

在内部审计机构由财务总监（或总会计师，或公司财务负责人）主管的模式下，内部审计是会计监督功能的延伸。其指导观念是专业者理财。即财务专业人员为了保证更好地实现和落实会计监督职能，组织专门的审计人员来配合。但是，在财务负责人的眼里，财务比审计更重要，审计充其量只是配合企业的财务工作。公司对内部审计的职能要求并不高，内部审计的地位和作用受制于财会部门的约束，在人员配置、经费保障、工作配合程度等方面，内部审计部门均逊色于财务会计部门。这种模式的优点是操作简便，运行成本和监督成本低。其缺点是内部审计的独立性差，审计力量薄弱，审计范围小，仅侧重于财务审计，不能更大地发挥内部审计的作用，无法摆脱“内部人控制”的束缚。随着我国现代企业制度建设的不断深化和完善，这种“财审合一”模式已满足不了现代公司内部控制和治理的需要，其运用范围正在不断缩小。

在内部审计机构由公司总经理（或总裁、副总裁）主管的模式下，内部审计部门的地位和作用均有所提升，成为与财会部门并列的职能机构，内部审计主管的地位也与财务主管的地位相当。这种管理模式的指导观念是经营者理财，它使内部审计更接近经营管理层，并直接为总经理日常经营决策服务，可以发挥内部审计在公司经营管理过程的作用，在公司内部控制体系中发挥监督、评价、咨询和控制职能，使内部审计的职能和范围有了较大的拓展，有利于实现内部审计提高公司经营管理水平，提高经济效益服务的目的。这种模式的优点是内部审计在经营管理过程中的作用得以发挥，审计范围广，内部审计的日常工作非常便于开展，总经理接触内部审计的机会比较多，总经理可以随时对内部审计工作进行安排和指导，内部审计在遇到困难时还可以随时向总经理汇报反映，两者之间沟通的方式多、频率高，有助于提高内部审计的工作效率。这种模式的缺点是内部审计的独立性依然较差，“内部人控制”的问题依然存在。但在我国公司治理结构尚未完善，董事会下设审计委员会的职能和作用还没有得到充分发挥之时，将内部审计置于总经理领导之下还是一个比较符合现实的选择。

内部审计机构由董事会下设的审计委员会主管的模式，这是落实出资者理财观念的具体组织形式。由于董事会处于公司最高权力层次，作为董事会审计委员会工作机构的内部审计机构，具有相当的权威性，它能够代表出资人对公司经营全过程和经营管理层进行审计监督，甚至可以独立有效地审计控股子公司，履行对经理层的业绩评价和检查职能。在这种模式下，内部审计机构的独立性大大增加，内部审计的人员配置、制度建设、经费开支等均有了保障，工作能力和监督作用也得到加强，对公司避免或摆脱“内部人控制”问题及其有利。这种模式的缺点是，审计委员会并非一个常设机构，审计委员会中独立董事成员参事、议事的时间和精力是有限的，监督不可能有充分的保障，让主要成员远离公司经营前端的审计委员会完全领导和监督内部审计这样一个实实在在的机构，在公司经营的日常性事务工作非常繁重和复杂的情况下，必然不能及时了解公司的经营状态，显得鞭长莫及、力不从心。靠审计委员会来具体指导公司的内部审计工作，会使其工作效率下降。这就存在着一个如何协调审计委员会、内部审计机构和公司经营管理层三者之间关系的问题。

在内部审计机构由监事会主管的模式下，内部审计机构的独立性进一步增强，它突出的是民主理财观，即企业员工要通过这种组织形式来行使与自身利益密切相关的知情权和监督权。由于监事会是公司的监督机构，它由内部股东代表和职工代表组成，其职权主要是对公司董事、经理在执行公司职务时是否违反法律、法规和章程进行监督，对公司财务进行检查，必然使内部审计机构的检查功能强化，预控功能弱化，内审人员与经营管理层的“共同语言”减少。这种模式的优点是：内部审计独立性很强，监事会独立于董事会和经理层，从理论上讲，地位是真正的超脱，从而权威性也是最高的，法律赋予了监事会财务监督和监督管理层的权利，所以在监事会领导下，内部审计对这方面的监督有充分的保障。这种模式的缺点是：由于监事会属于公司高层制衡机制组成部分，而内部审计的主要任务还包括通过审计促进企业改善经营管理，提高经济效益，法律对监事会赋予的权利不能覆盖内部审计的范围和职能，所以，监事会领导的组织模式虽有利于对公司财务的检查和对公司管理人员的监控，但它不能直接服务于经营决策，而是侧重于事后监督，弱化了为企业提供评价和咨询服务方面的功能，难以实现通过内部审计来达到改善经营管理、提高经济效益的目标。就现实而言，监事会在我国上市公司治理层中还是一个弱势机构，监事会本身实际运行效果并不佳，让监事会来主管内部审计并不能达到强化内部审计职能作用的目的。除非改变监事会在我国目前的现状和地位，否则，这种模式下内部审计的外部性过于强化，与外部审计存在较多的职能重复。

综上所述，内部审计机构在不同的管理模式下，其理财观念、独立性、地位、职能、工作范围、监督作用和工作效率是不同的。如上表。就发挥内部审计的监督作用而言，内部审计机构在董事会主管之下最大；就提高内部审计的工作效率而言，内部审计机构在总经理主管之下最高。相比较而言，内部审计机构由财务主管和监事会主管，均不利于其提高效率和发挥作用。因此，现实中将是内部审计机构设于总经理主管之下和设于董事会主管之下这两种模式的较量。孰优孰劣，难分伯仲。但是，对于上市公司而言，无论是国际发展趋势抑或资本市场监管层的导向，均是有利于董事会主管模式的发展。

二、对审计委员会与内部审计机构之间关系的进一步分析

（一）审计委员会制度

审计委员会是在上市公司董事会下设立的、主要由独立董事组成的、旨在加强上市公司财务治理的专门委员会。审计委员会制度起源于1940年发生在美国的迈克森·罗宾逊（Mekesson&Robbins）药材公司倒闭案。这桩案件使得社会大众开始关注注册会计师为何没有能够发现公司管理当局虚列存货、高估资产的行为以及许多审查程序未能尽到审计师应有的责任。由此对注册会计师的独立性和专业胜任能力产生了许多质疑。1940年，美国证券交易委员会（SEC）和纽约证券交易所（NYSE）建议“由公司的外部独立董事组成一个特殊的委员会来选择公司的审计人员，并洽谈审计范围与合约”，以此来增强注册会计师的独立性避免类似事件的发生。这个由独立董事组成的委员会就是后来的审计委员会。从此以后，各国纷纷效仿。我国引入审计委员会制度是近几年的事情。2002年初，中国证券监督管理委员会和国家经济贸易委员会联合颁布的《上市公司治理准则》规定：上市公司董事会可以按照股东大会的有关决议，设立战略、审计、提名、薪酬与考核等专门委员会；专门委员会成员全部由董事组成，其中审计委员会、提名委员会、薪酬与考核委员会中独立董事应占多数并担任召集人，审计委员会中至少应有一名独立董事是会计专业人士。

国务院国有资产监督管理委员会2004年8月颁布并实施了《中央企业内部审计管理暂行办法》。其中“第二章：内部审计机构设置”第七条规定：“国有控股公司和国有独资公司，应当依据完善公司治理结构和完备内部控制机制的要求，在董事会下设立独立的审计委员会。企业审计委员会成员应当由熟悉企业财务、会计和审计等方面专业知识并具备相应业务能力的董事组成，其中主任委员应当由外部董事担任。”

《审计署关于内部审计工作的规定》要求：“设立内部审计机构的单位，可以根据需要设立审计委员会，配备总审计师。”

在世界范围内，针对安然事件和其后一连串公司与中介舞弊事件引发的诚信问题，国际内部审计师协会（IIA）于2002年4月向美国国会递交了加强公司治理的报告，提出了建立和健全审计委员会工作制度的建议，报告认为：审计委员会地位和作用的巩固与增强会加强内部审计的工作力度。2002年美国国会颁布了《萨班斯——奥克斯利法案》（Sarbanes-OxleyActs），该法案规定：所有上市公司必须设立审计委员会。

（二）审计委员会的职责

2002年的美国萨班斯法案对审计委员会职责规定是：1.负责聘请注册的会计师事务所，给事务所支付报酬并监督其工作；2.受聘的会计师事务所应直接向审计委员会报告；3.可以接受并处理本公司会计、内部控制或审计方面的投诉；4.有权雇用独立的法律顾问或其他咨询顾问。

我国证券监督管理委员会和国家经济贸易委员会于2002年1月颁布的《上市公司治理准则》规定审计委员会的职责：1.提议聘请或更换外部审计机构；2.监督公司的内部审计制度及其实施；3.负责内部审计与外部审计之间的沟通；4.审核公司的财务信息及其披露；5.审查公司的内控制度。

国务院国有资产监督管理委员会于2004年8月颁布的《中央企业内部审计管理暂行办法》规定审计委员会的职责是：1.审议企业年度内部审计工作计划；2.监督企业内部审计质量与财务信息披露；3.监督企业内部审计机构负责人的任免，提出有关意见；4.监督企业社会中介审计等机构的聘用、更换和报酬支付；5.审查企业内部控制程序的有效性，并接受有关方面的投诉；6.其他重要审计事项。

对上述法规的简单比较，美国萨班斯法案主要强调审计委员会与外部审计的关系；我国则强调了审计委员会与内部审计内部控制之间的关系。那么是不是美国上市公司的审计委员会职责都遵循萨班斯法案的要求？其实并不完全如此。美国GE公司对审计委员会的职责规定就细致得多：

“设立审计委员会的目的是协助董事会监督公司提供财务报表的真实性、是否遵守法律和规章制度、外部审计机构的独立性和称职性以及内审外审功能的完善性。

“更进一步说，审计委员会应有以下的权利和职责。

1.和管理层及独立审计机构（注册会计师）复审已审年度财务报表和季度财务报表。包括须应相关法律规章制度要求和纽约交易所要求重新审议的事项。

2.和管理当局及独立审计师协商收入分配、财务信息和向分析人士及评估机构提供的收入分配准则。

3.经股东推荐，独立审计师检查公司会计账簿、内部控制和财务报表事项。审计委员会有唯一的权利和责任选择、评估并解聘独立审计机构；同样有唯一的权利批准所有的审计经费和规章。独立审计机构提供非审计服务也先要得到委员会成员批准。

4.和管理层和独立审计机构商议审计方面的问题、困难及管理层的对策；商议风险评估和制定风险管理政策，包括公司主要的财务风险披示及管理层监控和减少风险的措施。

5.审核公司的财务报告，审核会计政策和一些重大的财务会计政策变化及影响公司财务报表的关键决策活动。

6.审核和批准公司内部审计的职权范围，包括（1）目的、权利和组织；（2）年度的审计计划、预算和成员的组成；（3）同时任命、更替公司内部审计的负责人。

7.和公司高层财务经理、审计经理及其他委员会认可的人选审核公司内部审计体系、财务控制体系和内部审计的结果。

8.获得和审核每年至少一次的由独立审计机构审计的正式书面报告、审计公司（注册会计师事务所）的内部质量控制程序以及过去五年里审计公司内部质量控制的各种材料和审计公司给政府或其它部门的调查材料。审计委员会还须审核注册会计师的审计过程。为评估注册会计师的独立性，审计委员会至少每年还要审核一下独立审计师与公司的关系。

9.在公司的委托陈述中提供和公布年度审计委员会报告。

10.制定关于公司独立审计机构的雇用和再聘的政策。

11.审核和调查任何和公司管理真诚度相关的事项，包括利益的纷争和公司政策以及公司行为的标准。以上应包括定期的一般性检查和公司特殊要求的检查，与此相关，审计委员会将尽可能适当地与公司的法律顾问，公司领导及职员会晤。

至少每个季度审计委员会应单独与公司经理、公司的审计成员、独立审计机构会晤。

当委员会认为必要时其有权保留外部专家和其他顾问。审计委员会有单独的权利批准相关费用和保留条款。

委员会在每次委员会会议之后向董事会报告建议情况，并且向董事会呈交委员会的年度业绩考评。

委员会每年至少一次检查本章程的充分性并提交任何预期的变化以得到批准。”

这样细致的职责规定，显然已经超出了中美两国相关法规规定的范围。公司的审计委员会到底应该管多宽，恐怕也只能基于相关法规，由公司根据具体情况来确定。

（三）内部审计机构的职责

据国际内部审计师协会（IIA）的定义：“内部审计是一种独立、客观的保证与咨询活动，它的目的是为组织增加价值并提高组织的运作效率。它采取一种系统化、规范化的方法来对风险管理、控制及治理程序进行评价，提高它们的效率，从而帮助实现组织的目标。”从这个定义看，内部审计的目标与公司的目标完全一致，为的是增加企业价值、提高运作效率、控制企业风险、评价治理程序。我国的内部审计定义则更多地突出了监督职能：“内部审计是独立监督和评价本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实、合法和效益的行为，以促进加强经济管理和实现经济目标。”“本准则所称内部审计，是指组织内部的一种独立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。”

可见，内部审计机构的职责除了监督以外，更有控制风险、改善管理、提高效率、促进实现组织目标的职责。同样，基于权威专业团体或管理部门对内部审计机构职责的界定，各公司内部审计机构的职责范围也是根据具体情况来规定的。

（四）审计委员会和内部审计机构的定位与分工

审计委员会本身是一个非常设的内部审计机构，它是董事会工作职能的延伸，其活动定位于决策层面，要对内部审计的制度建设、常设内部审计机构建设及其重要人事任免、工作计划、计划执行履行指导职责；内部审计机构是根据相关制度和工作计划，对企业的经营活动、财务活动、重要岗位人员的经济责任，开展审计监督、检查评价、咨询服务的常设工作机构，其活动定位于执行层面。内部审计机构应当对谁负责，在2006年9月颁发的《深圳证券交易所上市公司内部控制指引》第五十九条中规定：公司应按照本指引第十三条的规定设立内部审计部门，直接对董事会负责，定期检查公司内部控制缺陷，评估其执行的效果和效率，并及时提出改进建议。这是我国证券市场监管机构对内部审计机构定位的要求。

事实上，内部审计机构也不能完全视同为审计委员会的工作机构。审计委员会的一些职责是不能够由内部审计机构来履行的。如，与外部审计机构的沟通，在决策方面的职责等等。同样，内部审计机构的许多活动是审计委员会管不了的。如，对基层干部的经济责任审计，对具体经营活动的实时监控等等。审计委员会管不了的许多活动，恰恰是经营管理层需要通过内部审计机构来完成的。所以，对审计委员会而言，与外部审计机构、董事会秘书和内部审计机构保持工作联系，是履行其职责的必要条件；对于内部审计机构而言，在接受审计委员会工作指导的同时，还要接受公司经营管理当局的工作安排。由常设的公司行政管理当局根据审计计划和公司日常营运需要来安排内部审计机构的工作，也是落实审计委员会要求的方式。据此，西方许多企业在内部审计部门的机构设置上都采取了一种双向负责、双轨报告、保持双重关系的组织形式。内部审计机构的这种双向负责、接受双重领导的工作模式，或许是上市公司内部审计机构的最佳定位模式。

其理由：

1．内部审计的独立性和地位明显增强，权威性增加。董事会和行政管理当局是企业的主要领导机构，故在其领导下的内部审计机构，能够较好地体现它的相对独立性和权威性，从而为内部审计工作的顺利开展奠定了良好的基础。

上市公司审计论文篇4

(一)上市公司与其关联企业变相拆借资金的现象普遍表面上上市公司向集团收取资金占用费，可以增加盈利和解决母公司资金来源问题。但由于母公司资金获得容易，挥霍浪费，任意拖欠，甚至形成“呆”账、“死”账，严重影响上市公司的发展，损害了投资者和债权人的合法权益。此外，上市公司与其关联企业之间还存在大量巨额担保行为，不仅形成银行资金“黑洞”，诱发金融风险，有些上市公司还蓄意掩盖，误导投资者，一旦查明事实便会导致股价剧烈波动，甚至引起多米诺骨牌效应，产生股灾。

(二)上市公司通过随意调节费用及伪造交易等手段，为自己或关联方谋取非法利益一些上市公司在购销业务中以非正常的低价从关联方买人原料，然后高价卖出其产品，借以制造高额账面利润。在信息披露上则含糊不清，模棱两可，只披露交易数量而不披露交易价格和定价方法，也不披露关联交易的次数及占同类购销的比例，甚至蓄意不进行披露。在管理费用、营业费用等相关费用上，以其利益为需要随意调节利润、转嫁费用，误导、欺骗投资者和监管部门。

(三)以各种方式进行资产重组，逃避有关部门监管如资产转让、租赁、抵债、委托或合作投资、托管经营、赠予等。由于我国新会计准则把关联交易差价转入资本公积，并且严格界定了关联方和非关联方交易的界限，此类活动形式变得更为隐蔽。上市公司利用关联交易操纵企业的财务状况和经营成果进行利润包装，不仅在财务报告中提供虚假信息，而且给广大投资者造成严重损失。因此，企业必须在会计报表中披露关联方交易信息，以使社会公众能够对该企业的经营业绩作出合理评价。

二、上市公司关联交易的披露

(一)关联交易披露要求企业会计准则要求合并财务报表中披露企业集团成员之间的交易。企业财务报表不仅在个别财务报表附注中应披露有关关联方关系及关联交易事项，还应在合并报表中分别按关联方类别披露集团内部的关联方关系及交易金额，属多层投资控制关系的关联关系及交易应披露到最低级企业。关联交易按照重要性原则分情况处理：零星的关联交易，如果对企业财务状况和经营成果影响较小的或几乎没有影响的，可以不予披露；对企业财务状况和经营成果有影响的关联方交易，如果属于重大交易(主要指金额较大的，如销售给关联方产品的销售收入占本企业销售收入10％以上)，应当分别关联方以及交易类型披露，但以不影响会计报表阅读者正确理解企业财务状况、经营成果为前提。无论是否发生关联方交易，存在直接或间接控制关系的关联方企业应当在报表附注中披露母子公司的关系，包括关联方企业的基本信息、主营业务、所持股权金额、直接或间接控制比例及其变化等信息，考虑到部分企业关联关系的复杂性，企业至少应披露母公司、最终控制方、对外公开提供财务报表的最低中间控股公司。在企业与关联方发生交易的情况下，企业应当在会计报表附注中披露关联方关系的性质、交易类型及其交易要素。这些要素至少应包括：交易的金额；未结算项目的金额。在披露时要求披露至本期期未止的关联方交易累计未结算的金额，不需要披露本期发生额；定价政策(包括没有金额或没有象征性金额的交易)；关联方之间签订的交易协议或合同的主要内容、交易总额以及当期的交易数量及金额。

(二)关联方交易信息披露对策首先，完善关联交易披露的会计准则，尤其是对定价政策信息披露的规定：要求企业在财务报表中详细披露关联交易定价的基本要素，包括价格制定的方法、成本或市价、净利润或毛利润，选择该方法的理由，与公平市价的差异及对财务报表的影响等信息，并提供由独立财务顾问签发的关于关联交易是否公正的声明。对于重大的关联交易，规定应有股东大会批准，并披露将要发生的交易的详细信息，在进行成本效益权衡后，认为披露不符合成本效益原则的，可以向有关部门申请披露豁免。但如果关联交易显失公平且对企业的经营成果或财务状况有重大影响的，则不得豁免。要强制有关公司增添披露涉及关联交易的提示性说明，如披露关联交易在收入和成本中的比例，关联交易产生的利润在利润总额中的比例，披露公司章程对关联交易决策程序的规定以及董事和监事对关联交易公平、公正性的意见。对准则中表述的“重大影响”、“控制权”等专业术语，不能给会计人员抽象、模糊的认识，要力求具体规范，合理界定。其次，加大对关联交易信息披露违规公司的处罚力度。对于故意隐瞒重大关联交易，给投资者造成损失的，证券监管机构等有关部门应给予严厉处罚，并鼓励投资者对其提讼，追究民事及刑事责任。针对关联交易中各种可能出现的非公平公正和弄虚作假等情况，制订出详细可操作的处罚条例细则，从而对企图利用关联交易达到不正当目的的公司和个人起到威慑作用。再次，对企业经营业绩或经营发展存在重大影响的关联交易，不仅应对这些交易予以披露，而且必须披露其影响程度。如对资产、股权的转让应披露转让理由、对交易双方当前生产经营及长远发展的影响、定价原则、生产的效益占公司净利润的比重等。

三、上市公司关联交易的审计

上市公司审计论文篇5

二、上市公司审计费用影响因素实证分析

(一)描述性统计我国上市公司2008-2010年审计费用如表1。由表1可以看出,2008-2010年的最低审计费用持平,均为10万元,最高审计费从2008年的1.7亿上升到2009年的2.21亿,但在2010年略有下降,为2.07亿,说明我国上市公司审计费用相差悬殊。同时,三年的均值分别大约在106万元、171万元、172万元,且方差很大,特别是2009年(大约1102万元)除了进一步说明了审计费用差距巨大以外,也说明了上市公司较大额度的审计费用所占比例较小。

(二)相关性分析由表2可以看出:(1)我国上市公司审计费用与会计师事务所在0.01水平上相关系数为0.508,存在显著正相关关系,说明不同的会计师事务对被审计单位所收取的审计费用有很大不同。(2)审计费用与审计意见类型在0.01水平上相关系数为-0.079,存在相关关系,由此说明,注册会计师所出具不同的审计意见类型对审计费用有一定程度的影响。(3)审计费用与所在年份在0.05水平上相关系数为-0.03,存在相关关系,因此,上市公司所在年份与发生的审计费用有影响。(4)审计费用与股票类型在0.01水平上相关系数为0.056,存在相关关系,说明上市公司所属的不同股票类型会对所支付的审计费用产生影响。

(三)线性回归分析运用SPSS软件处理,其结果见表3。从审计费用影响因素多元线性回归模型的参数分析中可以看出,回归系数Rsquare仅为0.285,回归效果没有达到最理想状态,说明还有影响审计费用的因素没有涵盖完整。由于建立模型的目的并非作为预测结果使用,只为解释各变量对我国上市公司审计费用的影响因素,所以审计费用影响因素模型是可行的。下表4是上市公司审计费用影响因素模型方差分析表。从其结果分析来看,F值为52.157,F值显著性(Sig.)为0.000,说明在a=0.001的水平上,上市公司审计费用影响因素已解释部分明显大于未解释部分,说明回归效果是好的。表5是审计费用影响因素模型各变量回归系数及显著性检验的计算结果。从表5可以看出:(1)上市公司所属的股票类型与审计费用在0.05的水平上呈显著相关关系,说明不同股票类型对审计费用有较大程度的影响。(2)上市公司所属年份与审计费用在0.05的水平上呈显著相关关系,说明不同年份上市公司的审计费用有显著差异。(3)会计师事务所品牌与审计费用在0.01水平上呈显著正相关关系,说明会计师事务所品牌越高,声誉越好,审计质量就高,相应审计费用也高。(4)审计意见类型与审计费用在0.01水平上呈显著负相关关系,说明注册会计师出具非标准无保留意见会增加审计费用。

上市公司审计论文篇6

（一）供求分析从供求关系中，注册会计师提供鉴证服务，是劳务的供应方，上市公司是需求方。目前供需双方的力量对比中，是供大于求。当供大于求，且供方没有形成同盟的情况下，供方必然处于弱势。所以，注册会计师事务所、注册会计师基于竞争，为了生存，对被审计人的一些额外需求就不便拒绝，比如，要求对一些会计科目的金额作适当的调整。

（二）价格干预的后果分析中国注册会计师协会，为了规避行业恶性竞争和提高注册会计师行业收费水平，进行价格干预，逐项规定最低收费标准。同样规模的企业，审计费现在比过去翻了一两倍，被审计人多支付了费用，要求服务的内容肯定就会增加，这就从客观上导致了注册会计师产生了“拿人钱财，替人消灾”的想法和行动。由此可见，价格干预的结果促使注册会计师帮助上市公司财务作假。

（三）财务报告的产品属性分析财务报告，特别是经过审计的财务报告使用者众多，但从成本的角度看，有生产成本，却没有使用成本。财务报告就成了准公共品。公共品的供给方与使用方地位不平等：供给方强于使用方。注册会计师是财务报告提供方的协助者或是共同提供者，处于强势一方，并且具有信息优势，助长了审计舞弊。

（四）相关利益主体的策略思维分析在上市过程中主要的利益主体有政府、上市公司、上市公司大股东、中介机构、中小投资者，他们都有各自的利益所在。政府获得经济发展和税收，上市公司获取“提款权”，上市公司大股东获得股权溢价，中介机构获取劳务报酬和额外收益，中小投资者获取风险投机收益。在利益博弈中，相关利益主体的地位排序：政府＞上市公司＞上市公司大股东＞中介机构＞中小投资者。相关利益主体的策略选择：上市公司、上市公司大股东和中介，优势策略——合作；政府，优势策略——容忍；中小投资者，没有明显的优势策略，更多选择投机。

（五）环境分析行业监管机制不健全，更多的是自律；处罚不管对中介机构还是上市公司，力度都不够；公众监督由于广大中小投资者的专业水平总体不高，监督乏力。

二、改变现行模式的思考

要去除上市公司现有审计委托与付费模式的弊端，笔者认为，应该从以下两个方面展开。

（一）政府承担上市公司财务报告的审计费用上市公司的财务报告，有众多的使用者，并且是免费使用，从使用端来看，就是公共品。但从提供端来看，不是公共品，它是上市公司经中介机构签证后对外提供的。提供和使用的公共属性不对等。所以，要改变现有模式的弊端，得从源头上改变财务报告的产品属性，使其从准公共品变成共同品，即上市公司的财务报告由政府承担审计费用，达到降低上市公司在被审计过程中的话语权。

（二）改变委托人上市公司不能作为委托人，因为不论其是股东、董事，还是监事、管理层，他们的自身利益都与企业利益息息相关。为了自身利益，他们都会向注册会计师提出这样或那样的要求，使注册会计师的独立性受到影响。为了真正实现委托人、审计人和被审计人三方独立的三角关系，笔者认为证券监管机构作为公共委托人比较合适。

三、可能出现的新问题

改变现行模式，能够在很大程度上提高会计信息质量。但可能出现新的问题。

（一）权力机构寻租证券监管机构或其他政府部门作为公共委托人后，在上市公司财务报告审计方面权力很大，决定着以怎样的条件入围和同等条件下谁入围，这给权力寻租提供了空间。

（二）注册会计师的态度可能会扭曲注册会计师本来是处于财务报告提供与使用双方之外的第三方，应该是中性和独立的，不偏袒任何一方。但在公共委托后，既不由被审计人委托，也不由被审计人支付劳务报酬，注册会计师的立场很可能会改变，从免职和保护自身利益的角度出发，对被审计人变得苛刻或提出一些不合理的要求，变得不中立了。

上市公司审计论文篇7

（二）日本非上市公司审计制度的概要1.公司对象只要符合资本金基准和负债总额基准中任意一项,都有接受会计师审计的审计义务。其中，资本金基准是指资本金总额超过5亿日元；负债总额基准是指包括借款及应付账款在内的年末资产负债表中流动、固定累计负债总额超过200亿日元。在年度财务决算时,只要达到其中一项基准，都有在期末决算日之后召开的年度股东大会上任命负责审计的会计师的义务。2.主体财务报表金融商品交易法适用于上市公司，其审计对象的主体财务报表包含了季度财务报表，而公司法上的大型非上市公司的主体财务报表中只包括会计年度末的财务报表。但是以往只要求个别财务报表，而现在则需要审计以母公司为核心，提交能够反映该企业集团的财务情况和盈亏业绩的合并财务报表。具体而言，包括资产负债表、损益表、股东权益变动表以及财务报表附注。3.审计制度目的审计制度是以拥有一定数量的股东和债权人（尤其是金融机构）为前提，其目的是保护股东、债权人等利益相关者的权益。审计制度最终目的是为在一定信用的基础上实施的企业间正常交易提供一定的社会担保。因此，审计制度不属于政府控制下实施的形式主义范畴，而是上述所提到的在巨额财务造假案的大背景下，会计信息作为公司与股东、债权人之间的通用语，运用其进行准确的财务信息披露，秉承保护股东、债务人等利害关系者权益的宗旨，以一定的信赖关系为基础，使得经济社会中的产品与资金的流通更顺畅，成为社会基础设施的关键一环。4.会计师的审计效果会计师提交的审计报告中审计意见为无保留意见，财务报表将作为年度股东大会报告事项，在财务报表是准确的前提下，提出分红决议预案，并通过实施。另外如果审计意见为否定意见，或审计手续没能完全实施、审计证据不充分，导致审计意见为无法表示意见，导致财务报表的准确性难以得到保障时，结果是财务报表将作为决议事项，其必须经半数股东同意通过。总而言之，为了不出具否定意见或无法表示意见的审计报告，会计师会和企业经营者、财务负责人耐心地洽谈与沟通，让财务报表的准确性得到保障。

二、企业财务决算日程安排及审计意见

（一）企业财务决算日程安排图1所示为公司法规定的企业财务决算日程安排。虽然目前公司法没有文规定企业向会计师提交财务报表的日期，但审计实务中企业普遍做法是把期末决算的下一个月的下旬当作标准日期。值得注意的是，会计师在从企业获取相关财务报表起，4周之内必须提交审计报告。而后，对企业运营具有内部监督职能的监察人构成的审计委员会则必须在会计师提交审计报告起1周之内提交相同内容的审计报告。

（二）日本公司法中的公司治理制度公司治理制度可以认作是监督经营者（即董事长）的存在。另外在笔者看来，日本公司法提供的具备监督职能的组织有4种，分别是股东大会、董事会成员的相互制约、监事委员会以及会计师。然而，由于缺乏信息以及股东过度分散，现实中股东很难有效地对企业经营者进行监督。而董事会成员间相互监督，具体而言就是监督经营者是否滥用经营权，同样具备企业管理和监督两项职能的董事在监督拥有人事权的经营者时也是相当困难的。由于现实中前两者实施监督是非常困难的，所以，近些年的公司法改革中，维持并加强了以监督为职责的监事和会计师的作用。监事会是由监事组成，在企业内部主要担当业务审计，出席董事会，并通过积极的对企业事务的发言来实施监督职责。独立于企业的、外部的会计师或者会计师事务所主要是通过对财务报表进行审计，并表明审计意见，来担当会计监督的职责。另外，日本2003年修改商法特例法，不设监事会，而是设立由董事构成的各种委员会（报酬、提名、监事委员会）、的公司管理模式。在2011年公司法的修订中，包括这种委員会设置公司模式在内的机动的企业管理模式得到了法律上的承认。委員会设置公司这种企业管理模式不同于以德国为范本的监事会设置公司的形式。但由于公司外董事的人才不足、在日本还没有得到广泛的普及。

（三）审计意见和年度股东大会议案的关系如上所述，根据审计意见的不同，年度股东大会议案会有所变化。特别是在作出否定意见或无法表示意见的情况下，会计师可以出席股东大会，并发表意见。另外，在这种情况，往往会在股东大会议案会议案中附加会计师聘任议案，即会计审计由现在的会计师变为其他会计师来审计。如果现任会计师对被更换表示不服，可对此陈述意见。通过这些措施，身为独立第三方的会计师就能够在股东大会上抵抗来自于公司管理层的压力，正当地发表意见，维护自身的合法权益。

（四）需接受法定审计的公司未接受审计的相关法律措施按照资本金基准或负债总额基准的规定，在需要进行法定审计的公司中，仍存在部分未按规定接受审计的公司。虽然公司有接受会计师审计的义务，但对逃避审计的公司，日本法律上的惩罚措施只是要求缴纳不超过100万日元的罚款（公司法976条第22号）。也正是因为如此低额的违规罚款，导致尽管在公司治理上有必要设置外部会计监督机构，但仍有大量企业没有按规定执行。

三、完善非上市公司信息调查的企业信用调查公司

（一）企业信用调查公司的必要性日本的企业间交易绝大多数都是信用交易。信用交易就是商品购入时不是直接支付现金，而是在收验货之后，将月末的总金额于下个月以后进行汇款支付或者在票据支付期限内以换取现金进行支付的一种方式。因此，确认企业“是否具有支付能力”的这种信用调查公司的存在是很有必要的。

（二）日本的企业信用调查公司在日本的诸多企业信用调查公司中，规模最大的是株式会社帝国数据银行（TDB）和株式会社东京商工调研（TSR），这两家公司的市场占有率合计达90％以上。TDB于1900年成立，TSR于1892年成立。1860年代开始，日本从原来的只与中国和荷兰进行通商交易的国家体制逐渐转向海外开放，从那以后，日本以近代国家为目标，在政府的主导下大力推进殖产兴业政策，这是企业的成立和交易非常活跃的时期。并且也正处在以普鲁士（现德国）为样本的公司法成立的时期，同时在这个时期，企业信用调查机构也在日本成立了。在产业革命即将接近尾声的1830年，世界上最早的企业信用调查机构在英国诞生。与此相比晚60年的日本，为了企业间交易的顺利进行而成立的企业信用调查机构，已经逐渐流露出当时追逐欧美各国的蓬勃活跃的气息。这以后的120年里，TDB与TSR在企业间的信用交易中担任了极为重要的角色。TDB的分公司遍及全国83个地区，员工总人数有3200名。其中前往各家公司逐一拜访，兢兢业业取材、集公司经营、财务信息的在籍调查员有1700名。同时每月会定期对倒闭公司的相关信息、市场调查、业界动向进行调查研究。社会对这个公司的信用调查有很高的评价。2013年9月决算年度显示，TDB的营业额约470億日元。TSR作为世界上首屈一指的信息提供公司D&B的合作伙伴，在全球信息提供方面很有优势。2013年3月决算年度显示，TSR的营业额为172亿日元。

（三）与会计师审计的相关性在历史上，企业信用调查公司是先于独立第三方会计师的审计制度兴起发达的。即审计制度是随着企业信用调查公司的发展而发展起来的。所以，一部分企业宁愿因违反公司法而被处罚金也不愿接受审计，来自会计师的审计意见中即使指出了不恰当的地方，该公司仍然不修正财务报表，并将未修正的报表作为议案呈交股东大会并接受该决议。之所以产生这类事件，是由于企业将未接受审计的公司财务信息提供给企业信用调查公司，在获得一定的信用力的同时，商户交易也将能够没有阻碍地顺利进行下去。

上市公司审计论文篇8

二、我国上市公司内部审计信息披露的现状

（一）人员配置信息披露方面

上市公司内部审计部门配备的内部审计人员数量和质量直接影响着该公司内部审计工作的正常运行。内部审计人员的职业道德和胜任能力直接影响着内部审计职责的发挥。从深交所2010到2013年公布的相关信息可以看出我国上市公司内部审计人员配置情况还很不健全，有待进一步提高。2010年我国上市公司中披露内部审计人员配备的公司有230家，占比51%；2011年我国上市公司中披露的内部审计人员配备的公司有241家，占比53.4%；2012年我国上市公司中披露内部审计人员配备的公司有250家，占比55.43%。由此可见，近些年来我国上市公司逐渐重视内部审计信息披露的相关内容，这是一种好的现象。但是，从总体来看我国上市公司对内部审计人员配置的信息披露还不是十分重视，亟待进一步加强。

（二）内部审计机构设置信息披露方面

根据深交所公布的2010年至2012年相关信息可以知道，我国上市公司中大部分都已经设置内部审计机构，只有极少数的上市公司在其的财务报告中显示“：内部审计机构尚未设置”。因此，可以看出我国大部分上市公司已经设置了内部审计机构，并且有逐年增加的趋势。另外，根据相关审计学者和审计的机构的研究认为内部审计机构应该隶属于董事会等最高机构，只有这样才能够保证审计工作的独立性和客观性。目前来看，我国内部审计机构的隶属模式主要分为三种：隶属于董事会、隶属于总经理和隶属于其他部门。通过研究2010年到2012年的深交所公布的报告总结得出：我国上市公司中披露内部审计机构隶属关系的公司，2010年占92.57%；2011年占95.1%；2012年占95.87%，呈现逐年好转的迹象。但是更进一步查看各个上市公司内部审计机构的隶属关系却不尽如人意。

三、我国上市公司内部审计信息披露的影响因素

对于我国上市公司内部审计机构设置信息披露的影响因素可以归纳为以下几点：第一，上市公司股东和其他利益相关者的信息不对称性导致处于优势地位的上市公司股东偏向于隐藏不利于自身发展的信息，当公司内部审计机构在设置方面存在不合理时为了不影响其他利益相关者对该公司的信任度，选择不披露的方式进行操作。第二，法律法规的不健全导致了上市公司可以选择性的披露内部审计机构设置情况。我国目前对于上市公司内部审计机构设置情况仍采取自愿性披露阶段，没有专门的法律法规进行约束，所以存在部分上市公司没有及时公布内部审计信息披露的现象。

四、政策建议

（一）对于上市公司而言

首先，对于上市公司而言应该不断提高我国上市公司内部审计人员的专业素养。上市公司应该定期进行相关培训，加强专业审计知识学习的同时应该加强国外优秀上市公司内部审计案例的教学，让相关内部审计人员注重质和量的双重学习。其次，上市公司应该不断完善其内部审计规范，对于内部审计中存在的不足之处及时指正，及时纠正错误，实现成本最小化效率最大化的内部审计目标。

（二）对于政府部门而言

首先，加强相应法律法规的约束。我国有关上市公司内部审计信息披露的规范还没有专门的法律法规进行约束，需要相关政府部门提出相应法律条款，对我国上市公司进行规范。其次，加强相关政府部门对我国上市公司内部审计信息披露的监管。加强相关政府部门的监管是有效加强我国上市公司内部审计信息披露的重要保障。对于违法违规的上市公司应该加大惩罚力度，提高监管的有效性和针对性，不断完善我国资本市场。

（三）利益第三方而言

对于投资者等利益第三方而言，应该不断加强我国上市公司利益第三方的监督意识。目前来说我国上市公司投资者等第三方利益相关者对于上市公司内部审计的重视度还不高，对内部审计的重要性认识不够。利益相关者应该不断学习内部审计，认识上市公司内部审计信息披露的重要性，能够及时发现投资的上市公司所存在的不足，及时改变投资策略将投资风险降到最低。

上市公司审计论文篇9

一、引言

伴随着我国社会主义经济体制和证券资本市场的逐步完善，上市已经成为大多数企业扩张和融资的主要途径和目标。而上市公司的年度财务报告必须经注册会计师审计，因而越来越多的公司需要会计师事务所为其提供年度审计及相关专业服务，并对其年度财务报告的可靠性提供权威的鉴证，因此，高质量的审计服务和高素质的审计人员对上市公司而言就变得更为重要，选择什么样的会计师事务所作为财务报告及相关披露信息的审核方，对于其能否在资本市场吸引更多投资者以及在行业范围内的公信度具有极其重要的意义。目前在学术界对于审计师选择行为的研究主要还是围绕公司治理结构和制度环境这两方面来展开。然而，随着市场经济体制的不断成熟，审计需求已经逐渐成为上市公司和审计师之间双向选择行为的重要影响因素。虽然审计需求理论已成为研究审计师选择行为的重要基础，但对于审计服务的受托方——审计师的重要特征在审计师选择行为中的重要作用却缺乏相对完善的研究。本文试图从审计需求的角度来找出影响上市公司和审计师之间双向选择行为的重要因素，建立适合中国市场经济体制下上市公司和会计师事务所的双向选择行为模式，从而更好地完善上市公司审计师选择机制。

二、文献综述

（一）国外文献 Balsam.S和J.S.Young（2003）从审计质量的角度出发，将审计质量定义为审计师发现并上报会计违规行为的可能性，并提出了审计质量对审计师的重要性，审计师如果因为审计质量问题而丧失声誉，会失去更多获得未来潜在客户的机会。Krishnan.J（2005）认为，大规模的会计师事务所能够提供更高质量的审计服务，因为相对于小规模事务所，大事务所能够更好地监督合伙人和高级主管的行为。因此，当冲突越严重，即成本越高时，上市公司会更加倾向于聘请大规模会计师事务所。Leland和Pyle（2000）通过对公司的市场价值和其股权留存比例之间的关系进行研究发现，当公司发展前景良好时，经营者会选择承担大部分投资经营风险，投资者对其市场价值就会有较高的评估，使其不容易产生较高的自发性审计需求。然而在美国，Feltman、Hughes和Simmunic（2001）则得出了完全不同的结论，以美国上市公司为样本进行实证检验，并没有发现公司特别风险与审计质量有相关性，他们认为这一结果反映了潜在诉讼成本对公司和审计师的束缚——高质量的审计师需要收取更高的审计费用来弥补潜在诉讼带来的成本和声誉损失。因此，存在高特别风险的公司会倾向于选择规模较小的事务所。国外学者通过进一步研究发现，审计师和公司的声誉对IPO公司的选择也有相当显著的影响。Balversetal（2003）研究后发现，将近90%的高声誉投资银行选择与四大会计师事务所合作，而做出同样选择的低声誉投行只占到70%，这说明高声誉的公司会更倾向于选择与高声誉的会计师事务所建立业务关系，以保证审计质量以及向市场传递的信息质量。Beatty（2004）发现，四大与非四大会计师事务所的客户在上市首日的收入有明显的差异，那些经高声誉审计师审计的IPO公司往往能够获得较高的首日收入。DarrylBrown和SusanShu（2009）认为，审计师的环境为审计人员提供了天然测试审计保险价值的平台，KPMG往往会根据审计客户公司所受到的财务风险压力来判断其产生诉讼风险的可能性，从而更好地安排其审计计划，并决定是否与客户签订意向书，这一做法目前也已经逐渐为大规模会计师事务所借鉴。

（二）国内文献 李树华（2000）是国内首位将审计师选择行为作为研究对象的学者。以1993年至1996年上市的462家上市公司为研究对象，结果发现在国内“独立性高”的会计师事务所反而难以获得新客户，事务所的市场份额并不能准确反映其规模大小。但同时也发现有少量相对透明的IPO公司愿意聘请“十大”会计师事务所来向投资者传达公司财务状况良好的信号，说明国内也存在对高质量独立审计的自愿需求。此外，曾颖和叶康涛（2005）提出第一大股东持股比例与审计需求呈现倒U型关系，而企业负债比例与审计师规模之间呈负相关关系。何晓东和余玉苗（2008）提出会计师事务所和上市公司各自的规模与声誉也会对上市公司审计师选择行为产生重要影响，上市公司本身的声誉越好，选择高声誉审计师的几率越高，特别是IPO期间，发行量越大的公司会更倾向于选择规模较小的事务所，反之发行量较小的公司则更偏向聘用小规模事务所。王桦、李若山（2009）通过构造两阶段博弈模型，对“审计师聘用”信号与投资者保护之间的关系进行实证研究分析，结果显示：若企业聘用高素质的审计师，则投资者所要求的超额投资回报将降低。牟涛、向杨（2008）则专门以审计需求保险假说理论为研究基础，分析其对传统风险模式的改进，进一步探讨由于上市公司财务报表所显示的错误信息而给投资者带来的损失由谁负责承担，认为所有者需要独立第三方提供审计服务的原因在于审计结果可以有效提高决策者的决策质量，从而提高整个社会的资源配置效率。近年来，针对国内审计市场出现的审计意见购买行为和政治关系影响要素也有了最新的研究成果。徐荣华（2010）对审计意见购买的产生机理及动机进行了深刻分析，指出委托关系变异、契约的不完整型、信号传递失灵以及管制失败是影响审计意见购买行为发生的重要因素。黄新建和张会（2011）则以2005年至2008年的民营企业为样本，通过分析政治关系和企业审计需求之间的相互关系后发现，有政治关系的企业更倾向于选择审计质量较低的审计师，且这类企业往往需要应对更大规模的盈余管理。

三、研究设计

（一）研究假设 上市公司作为本文研究审计需求和审计师选择行为的主体，它的特征对于最终的选择行为具有相当重要的作用。根据国内外学者对于审计需求带理论、审计需求信号传递理论和审计需求保险假说理论的相关研究成果，本文将选择从反映上市公司财务结构特征的五要素——上市公司总资产规模、公司财务杠杆系数（DFL）、代表公司盈利能力的净资产收益率（ROE）、代表公司成长性的主营业务收入增长率和代表公司流动性的应收账款占总资产比率以及上市公司所处区域的市场化程度来提出基于上市公司特征对审计师选择行为的相关研究假设：

假设1：上市公司的总资产规模越大，上市公司会越倾向于选择高审计质量的会计师事务所

伴随着企业在证券市场上市，往往也就意味着上市后的企业必须不断扩张自己的经营范围和商业领域。而随着企业自身规模的不断扩大，企业管理层能够控制的企业资产资源也在不断增加，包括所需要签订的契约数量和需要付出的管理成本都会成比例地增长，正如Jensen和Meckling（1976）指出的那样，企业资产规模越大，其成本就越高，就越会倾向于选择规模较大、声誉较好的会计师事务所。因此本文提出假设：

假设2：上市公司的财务杠杆作用越大，上市公司会越倾向于选择高审计质量的会计师事务所

上市公司通过向债权人借款提升公司的负债比例，进而提高财务杠杆水平，并获得更大的资金运作空间。本文选择使用上市公司资产负债率（LEV）作为公司财务杠杆水平的解释变量。上市公司提高自身资产负债率水平，会进而增加对债权人财产的掠夺风险，债权人为了有效降低无法收回借款的风险，就必须对公司管理层进行更高强度的监督，从而产生更高的公司成本。根据审计需求理论，较高的公司成本会进而导致对高审计质量的需求。因此本文提出假设：

假设3：上市公司的盈利能力越高，上市公司会越倾向于选择高审计质量的会计师事务所

根据杜邦分析法则，企业的盈利能力可以综合反映其生产、经营、管理等多个方面的表现，因此，本文选择使用净资产收益率（ROE）作为衡量上市公司盈利能力的重要财务指标。根据信号传递理论的分析，上市公司的盈利能力越强，就越需要从资本市场上吸引外部投资者对公司加大投资力度，从而一方面扩大生产经营能力，提高营业收入水平，另一方面能够向资本市场和投资者传达和披露企业具备高于市场对其评估的市场价值，以使市场正确评价其盈利能力，吸引更多投资者的资本注入，避免股票价值被市场低估。因而，当上市公司产生向资本市场传递高市场价值动机的同时，也就随即产生了对高质量审计服务的需求。高质量的审计服务可以为上市公司的盈利能力提供具有相当可靠程度的信服力，令企业在资本市场上获得更多投资者的青睐，进而促进上市公司去选择具备这种审计质量的会计师事务所。因此，本文提出假设：

假设4：上市公司的成长性越低，上市公司会越倾向于选择高审计质量的会计师事务所

根据审计需求理论，上市公司的成长性越低，选择再投资的机会就会越少，则对于管理层和外部股东而言，就会更容易发生较高的成本，产生对高质量审计服务的需求。本文选择使用最能反映上市公司成长性的主营业务收入年增长率来作为公司成长性的解释变量。主营业务收入增长率是衡量一个企业持续经营能力和未来发展空间最重要的指标，当企业的主营业务收入增长率较低时，意味着企业目前的生产经营和销售状况已经逐渐步入成熟期或衰退期，经营者往往就容易背离股东利益，虚报公司利润或者将股东的资金投入到其他项目而非公司的主营业务，加大了上市公司的经营风险和财务风险，从而产生更高的成本，因而企业所有者也会更倾向于聘请能够提供高质量审计服务的审计师来监督经营者的实际经营状况。因此，本文提出上市公司成长性与高质量审计师选择行为负相关的研究假设。

假设5：上市公司的流动性越差，上市公司会越倾向于选择高审计质量的会计师事务所

上市公司的流动性主要反映了公司主要资产和债权迅速变现的能力。本文选择使用应收账款占总资产比例这一财务指标作为衡量公司流动性的解释变量。当公司的应收账款比率较低，即流动性较差时，经营者将面临无法及时归还短期债务和利息，同时也会向资本市场传递企业出现经营问题的不良信息，导致股价下跌，企业的市场价值也会随之下降。根据审计需求信号传递理论，企业可以通过聘请高审计质量的会计师事务所为其提供审计服务来向资本市场和投资者传递企业高市场价值的信号。因此，当上市公司的流动性较差时，企业所有者会更倾向于选择高审计质量的会计师事务所。另一方面，当企业流动性较差时，负债融资对于企业大股东自利行为和管理者的行为会产生显著的抑制作用。这也从另一个侧面反映了公司流动性与成本之间的正相关关系，而根据理论的阐述，公司的成本越高，越容易产生对高质量审计服务的需求。因此，本文提出假设：

假设6：上市公司所处地区市场化程度越高，上市公司会越倾向于选择高审计质量的会计师事务所

根据曾庆生（2006）的研究结果，市场化程度越高的地区，地方政府对上市公司的干预越小。过去由于受计划经济体制的影响，地方政府总是通过插手企业特别是国有上市企业的经营业绩管理来提高自己的地方政绩，这一现象对于审计师在提供审计服务时的独立性也会产生比较大的影响。故在分析上市公司审计师选择行为时，也要考虑地方市场化程度这一因素。据此假设：

假设7：会计师事务所的规模越大，其审计质量就越高，则会计师事务所越倾向于承接经营较好、规模较大上市公司的审计业务；

假设8：会计师事务所由于违反相关条例而受到中注协处罚的，其审计质量相较于未收到处罚的会计师事务所较低，未收到相关处罚的事务所更倾向于承接经营较好、规模较大上市公司的审计业务；

假设9：会计师事务所的审计收费越高，其审计质量就越高，则会计师事务所越倾向于承接经营较好、规模较大上市公司的审计业务

（二）样本选取和数据来源 伴随着2007年新企业会计准则的颁布和证监会对于会计师事务所审计质量控制的再三强调，近年来上市公司在审计师选择行为上已经开始逐渐从被政府监控的被动式选择向自发产生审计需求的主动式选择转变。有鉴于对不同性质的行业企业对于审计服务质量的需求不同，以及研究的具体需要，本文剔除了以下样本：金融类上市公司；同时在B股和H股上市的上市公司；财务信息披露不全的上市公司。针对为上市公司提供审计服务的会计师事务所，本文也选取了2010年我国具备执业资格的会计师事务所综合排名前100名的会计师事务所作为研究样本。本文选取的会计师事务所样本是根据2011年3月中注协的《2010年会计师事务所综合评价前百家信息（公示稿）》进行选取的，该公示稿使用综合排名、全国分所数量、全年审计收入和因违反相关条例而遭受处罚的扣分情况等指标衡量会计师事务所的综合实力。本文使用该稿公布的前100家会计师事务所作为研究样本，进一步验证本文提出的基于会计师事务所特征对审计需求和上市公司审计师双向选择行为产生影响的研究假设。为确保数据的权威性和统计口径的一致性，本文的样本数据和信息主要来源于WIND数据库，部分数据则分别来自巨潮资讯网（http：//.cn）、上海证券交易所（http：//.cn）、深圳证券交易所（http：//）以及各公司年报和中注协的审计快报。

（三）变量定义 本文选取如下变量：（1）因变量。本文使用会计师事务所的综合规模排名来作为衡量审计质量的指标：审计质量（Auditor）：哑变量（DummyVariable），根据排名，排名前十的为1，其余为0。（2）解释变量。根据本文提出的10个研究假设，设计相对应的解释变量：公司总资产规模（Lnasset）：使用上市公司年度财务报表上列示的上市公司总资产的自然对数表示；公司财务杠杆（LEV）：使用上市公司年度财务报表上列示的上市公司资产负债率（负债/总资产）表示；公司盈利能力（ROE）：使用上市公司年度财务报表上列示的净资产收益率（净利润/股东权益）表示；公司成长性（Growth）：使用上市公司年度财务报表上列示的主营业务收入年增长率表示；公司流动性（REC）：使用上市公司年度财务报表上列示的应收账款占总资产比例（应收账款/总资产）表示；市场化指数（IndexMar）；审计师规模（CPASize）：使用会计师事务所在全国的分所数量表示；是否受到处罚（Law）：根据事务所因受到处罚而遭到扣分的分值表示；审计收费（Lnfee）：使用年审计收入的自然对数表示。（3）控制变量。根据解释变量的设计以及本文对上市公司审计师双向选择行为的研究目标，本文将代表上市公司特征的总资产规模等6个要素插入解释会计师事务所审计质量的模型中作为控制变量，并将代表会计师事务所特征的3个要素插入解释上市公司审计需求的模型中作为控制变量。通过这种设计，能够更好地分析和解释影响我国上市公司审计师双向选择行为的因素。同时，本文也针对上市公司所处行业的性质不同，根据证监会的行业分类规范，将我国上市公司分为13个大类，并设置了11个哑变量（DummyVariable），作为研究上市公司审计需求模型的控制变量。行业变量（Industry）：使用证监会的行业分类规范表示。

四、实证检验分析

（一）描述性统计 本文首先对基于上市公司财务结构特征对审计需求影响的模型1进行描述性统计分析，如表（1）所示。模型1的解释变量分别为：上市公司总资产规模（Lnasset），上市公司财务杠杆（LEV），上市公司盈利能力（ROE），上市公司成长性（Growth）、上市公司流动性（REC）和市场化指数（IndexMar）。根据表（1）显示的描述性统计数据，近三年A股上市公司中，选择十大会计师事务所的上市公司比选择非十大会计师事务所的上市公司具有更高的总资产规模（Lnasset），更高的财务杠杆水平（LEV），更高的盈利能力（ROE），更高的成长性（Growth）、流动性（REC）以及更高的市场化指数（IndexMar）。接下来，本文对基于会计师事务所特征对审计质量影响的模型2的各个解释变量进行描述性统计，分析反映会计师事务所特征的三要素对最终审计质量的影响程度。表（2）显示的是对模型2截至2012年12月31日各解释变量进行描述性统计分析的结果。由表可知，2010年到2012年这三年间，国内排名前十的会计师事务所在分所数量（CPASize）和审计收费（Lnfee）方面明显高于其他国内会计师事务所，但在因受到处罚而扣减的分值（Law）方面，排名前十的会计师事务所反而要高于其他国内会计师事务所。

（二）回归分析 本文对模型1和模型2分别使用Logistic回归检验方法来分析各个解释变量与因变量（Auditor）之间是否存在显著相关关系。由于本文样本数量较大，且通过单样本检验发现除了上市公司总资产规模（Lnasset）和上市公司财务杠杆（LEV）外，其他变量的观测值均与正态分布存在显著差异，因此不能采用T检验。本文选择对模型1和模型2采用强制进入（Enter）策略进行Logistic回归检验，结果如表（3）和表（4）所示。根据表（3）所示，模型1的值为43.639，值小于0.01，因此模型1中的自变量与因变量之间存在显著的线性关系。模型1的Nagelkerke值为0.308，正确率达到79.40%，说明该模型的拟合程度较好。进入模型1Step1的变量分别为Lnasset、LEV、ROE、Growth、REC、IndexMar、Industry。可以看出，基于上市公司审计需求对审计师的选择行为与上市公司的总资产规模、 盈利能力和市场化指数存在比较显著的正相关关系（Sig. =

0.01），而财务杠杆、成长性和流动性则与上市公司审计师选择行为并不显著相关。根据表（4）所示， 模型2的值为43.639，值为0.000

五、结论

本文研究结论如下：（1）通过总结国内外经典和最新的研究成果，结合中国审计市场的现状，本文提出基于上市公司审计需求和会计师事务所专业胜任能力的研究假设，包括基于上市公司财务结构特征五要素和所在地市场化指数对审计师选择行为的影响以及基于会计师事务所规模、收费水平和诉讼数量对事务所审计质量的影响。这些研究假设分别从审计成本、审计信号传递和审计保险作用三个角度出发，能够较好地反映影响我国上市公司审计师双向选择行为的因素。（2）本文通过对近三年我国上市公司审计师选择行为以及相关影响因素的实证统计分析对提出的研究假设进行验证。实证结果表明，上市公司财务结构五要素中，只有总资产规模和净资产收益率对上市公司审计师选择行为产生正相关作用，而其他要素如财务杠杆、主营业务收入年增长率和应收帐比率等与审计师选择行为之间并没有显示出显著的相关性。另一方面，会计师事务所的规模、诉讼数量和审计收费水平都能够对会计师事务所审计质量产生符合假设预期的相关作用。实证结果也为建立上市公司与审计师双向选择模式提供了数据支持。

参考文献：

[1]李树华：《中国上市公司外部审计的选择及其治理效应》，《中国注册会计师》2000年第2期。

[2]曾颖，叶康涛：《审计师选择与设立审计委员会的自选择问题——来自中国证券市场的经验证据》，《审计研究》2005第5期。

[3]何晓东，余玉苗：《股权结构成本与外部审计需求》，《会计研究》2008年第10期。

[4]王桦、李若山：《成本对审计师选择的影响—基于中国IPO公司的研究》，《经济研究》2009第3期。

[5]徐荣华：《基于两阶段博弈模型的审计质量与投资者保护分析》，《中国内部审计》2010年第5期。

[6]黄新建，张会：《地区环境、政治关联与审计师选择-来自中国民营上市公司的经验证据》，《审计与经济研究》2011年第3期。

[7]Leland， Pyle： Accounting information，disclosure and the cost of capital. Journal of Accounting Research， 2000.

上市公司审计论文篇10

在对审计服务的研究中，人们一般会关注审计质量审计意见等领域，随着研究的不断深入，审计费用本身作为审计服务工作的价格，它的高低不仅关系着审计服务供给方的生存发展状况，也直接反映了证券市场或公众对于审计服务工作的需求及依赖程度，因而审计费用本身也逐渐成为研究的对象。随着2001年12月24日中国证券监督管理委员会发布的《公开发行证券的公司信息披露规范问答第6号――支付给会计师事务所报酬及披露》，上市公司必须在年报中对支付给会计师事务所的报酬进行披露，为我国审计费用研究提供了数据前提，使得基于上市公司审计费用影响因素的研究成为可能。本文的目的在于，利用中国证券市场中上海证券交易所A股上市公司2011年年报及其他相关资料，以实证分析的方法，对年度审计费用的影响因素进行研究，检验其是否符合现有审计理论的成果，并对原因进行分析。通过此研究，为投资者正确解读审计费用信息提供帮助，也为证券监管部门制定相关监管措施提供理论依据。

二、文献综述

国外关于审计费用影响因素的研究始于1980年Simunic的研究。Simunic（1980）首次构建了审计收费定价模型，对1977年美国397家上市公司的数据进行分析，发现影响会计师事务所审计收费的因素包括上市公司资产规模、控股子公司个数、行业类型、资产负债率、前两年的盈余状况、年度审计意见类型以及上市公司的内部审计成本，而会计收益率、审计任期和事务所的规模这三个因素对审计费用的影响并不显著。而Anderson和Zeghal（1994）对Simunic的研究模型进行了修正，以加拿大的审计市场为样本，研究发现审计收费与被审计单位的资产规模和业务的复杂程度显著相关，并且与内部审计成本成正相关的关系，这一结论与Simunic（1980）的研究结论相反。

针对事务所的规模，Franesi（1987）对澳大利亚审计市场进行回归分析得出，上市公司的资产规模、子公司个数与审计收费显著相关，对于规模小的上市公司，事务所的规模与审计收费呈正相关关系，而对于规模大的上市公司，事务所规模对审计收费不具有重要影响。

针对公司治理结构，O’sullivan（1999）以英国伦敦国际证券交易所1995年184家上市公司为研究样本，得出CEO与董事长兼职、非执行董事的任期、审计委员会中是否有执行董事以及审计委员会人数对审计费用不存在显著影响。Abbott等（2003）以公司规模、业务复杂性和审计意见相关因素为控制变量，研究审计委员会特征对审计费用的影响，结果表明独立董事比例、审计委员会至少有一位财务专家与审计费用显著正相关，而一年内审计委员会会议次数对审计费用影响不显著。

由此可见，在西方学者的研究中较为一致的结论是，上市公司规模和业务复杂程度会对审计收费造成重大影响。

我国在2001年之前对审计收费影响因素的研究主要是规范研究，主要侧重从理论上分析解释审计费用，解决审计收费是什么的问题。2001年证监会要求上市公司公开披露审计费用后才开始进行尝试性的实证研究。

王善平（2004）以2002年我国深市上市公司为研究对象，发现上市公司的规模、子公司个数、事务所规模与上市公司所在地是影响我国上市公司审计收费的主要因素，而存货与资产总额之比、应收款项与资产总额之比、资产负债率、净资产收益率、审计任期、审计意见类型及审计任期与审计意见类型的交互效应对审计收费的影响不显著。而李轶琳（2005）以深交所上市公司公布的2003年数据为研究对象，发现存货和应收账款占总资产比率、流动比率、资产负债率、审计意见、事务所任期、事务所是否属于四大以及地区差异与审计费用不显著相关。

可以看出，基于不同的环境背景，各因素可能带来不同的影响效果。本文以上海证券交易所A股885家上市公司为样本，进行理论研究与实证分析，为投资者正确解读审计费用信息，也为证券监管部门制定相关监管措施提供理论依据。

三、研究假设

（一）与审计成本相关的变量

假设一：上市公司资产总额越大，审计收费越高。

被审公司的规模越大，其经济业务和会计事项就越多，面临的审计调整事项也就越多。而且其固有风险和控制风险的水平也相对较高，注册会计师需要相应地投入更多的时间和精力，扩大审计测试的范围，收集更多的审计证据，以保证审计质量和控制审计风险。由于不同规模的公司其资产总额的规模不一样，并且总额不在一个数量级上，因此本文采用公司的年末总资产的自然对数作为代表公司规模，假设这一变量与审计收费正相关。

假设二：上市公司应收账款占总资产的比例越高，审计收费越高。

应收账款项目是上市公司进行盈余管理的一个重要项目，而且是最有可能被公司用来操纵利润的项目。应收账款账户的审计较其他账户复杂，审计这类科目所需的时间较审计其他科目多，相应的审计费用也就更高。作为资产负债表中的“风险”项目，注册会计师针对其特殊性制定并实施了包括取证和判断在内的具体的审计过程（如函证、对未来事项的预测和查证等）。相对于被审公司自身的规模，这些项目的比重越大，审计费用就会提高。本文采用应收款项占年末总资产的比例代表这一影响，假设它与审计收费也呈正向关系。

假设三：上市公司现存资产占总资产的比例越高，审计费用越低。

对于现存资产总资产比例较大的公司来说，财富在所有者、债权人和经营者之间转移比较困难，所以代理成本就比较低，各利益相关方对高质量审计服务的需求并不强烈，从而支付给会计师事务所的年度审计费用就较低。本文以固定资产和存货之和占总资产的比例为变量，假设它与审计收费负相关。

（二）与审计风险相关的变量

假设四：上市公司资产负债率越高，审计收费越高。

一家公司的财务状况包括其流动性、资本结构、获利能力等，能够反映出公司的持续经营能力以及破产风险。公司的财务状况越差，需要的审计证据越多，审计测试的范围越大。另外，财务状况较差的委托人更可能粉饰财务报表，提供虚假的会计信息，这会加大审计的难度。因为财务上的困境可能导致公司的破产，事务所可能承担连带责任，投资者及利益相关人会通过申请诉讼赔偿来弥补自己的损失。如果没有相应的风险溢价收入，事务所是不会贸然尝试的。上市公司的资产负债率在一定程度上反映了上市公司的经营风险，本文以资产负债率来衡量风险因素，并假设它与审计收费正相关。

（三）与审计质量相关的变量

假设五：事务所的规模越大，审计收费越高。

事务所的规模越大、名誉越佳、资历越深，其审计质量相对越高。因为这样的事务所面临的竞争压力较小，失去某一客户对其生存威胁较小，因而它不易被客户的不合理要求所威胁，可保持其独立性。同时大事务所一旦遭受诉讼，其财产损失和名誉损失的潜在成本是不可限量的。因此，大的事务所会充分考虑审计风险、关注审计质量，相应的会制定较高的定价策略。本文将会计师事务所以“四大”和“非四大”进行区分，设置虚拟变量“0”和“1”，并假设“四大”较之于“非四大”会计师事务所的审计收费更高。

（四）其他影响因素

假设六：上市公司拥有的独立董事人数越多，审计费用越高。

上市公司的独立董事人数越多，独立董事在董事会中就越有发言权，独立董事为了减轻自身责任，在上市公司与会计师事务所签订业务约定书时，独立董事就会要求会计师事务所提供高质量的审计服务，从而年度审计费用也提高。本文直接选取上市公司独立董事的人数作为变量，假定该变量与审计收费正相关。

四、研究设计

（一）样本选择与数据来源

本文以上海证券交易所A股上市公司为研究样本，上市公司2011年年度报告各项财务与非财务指标来源于国泰安CSMAR中国上市公司财务报表数据库，中国上市公司财务报告审计意见数据库，中国上市公司治理结构研究数据库。在研究中，对923家上市公司剔除了部分无效数据：（1）未按要求在年报中披露年度审计费用的公司，（2）不存在应收款项的公司，共得到885个有效样本。数据分析处理主要是通过eviews7完成。

（二）模型及变量定义

为了验证上述假设一至假设六，本文的实证研究采用的是国外运用最为普遍的审计费用模型：

Y=C+β1TZC+β2YSB+β3ZCFZ+β4XCB+β5DIDS+β6SD+ε

模型中所使用的各变量定义如表1：

五、实证分析与结果

（一）多元线性回归分析

多元回归下回归方程的F值为305.5277，P值为0.000000，说明该模型的拟合还是比较满意的，审计收费模型在整体上是高度显著的，且模型具有较强的解释力，R-squared达到0.676653，Adjusted R-squared为0.674439。其他各变量的分析结果如表3所示。

从表2中对各系数多元回归的结果可以看到，本文中的假设一、三、四、六均得到了验证。针对假设一，上市公司资产规模越大，审计收费越高。表中客户资产对年度审计收费的t统计量为17.64591，P值为0.0000，上市公司的规模对审计收费有显著性影响。资产规模越大，审计的工作量越大，反映了审计所花的成本也相应越大。统计结果和我国会计师事务所实际上以各地财政部门和物件部门制定的审计收费标准中多以客户资产为依据一致。针对假设三，现存资产比例与审计费用显著负相关。针对假设四，资产负债率与审计费用显著正相关，根据“深口袋”理论，公司财务上的困难会导致公司破产，会计师事务所可能因此承担连带责任，投资者及相关利益人会申请诉讼赔偿来弥补损失。针对假设六，是否是“四大”会计师事务所与审计收费也是显著相关。可以预想更大规模，更高品牌的事务所更容易吸引审计人才。“四大”要保持其声誉、品牌与公众信任度，更具有保持其高审计质量的内在经济需求。一方面，“四大”会计事务所收取高审计收费并出具高质量的审计报告；另一方面，上市公司尤其是大公司也愿意为高品牌事务所支付高费用。

而对假设二的检验结果是，P值为0.3460大于5%，接受了β为零的原假设，故上市公司应收账款占总资产的比例对审计收费的影响是不显著的，与预期的假设不相符，说明审计师在进行审计收费时，并没有将这一指标考虑进去，或者说是审计师在执行业务时对应收账款的审计重视不够，而这恰恰应该是审计的重点。

上市公司审计论文篇11

引言

审计收费的影响因素一直是审计理论与实务界研究的重点。审计服务价格（对公司而言是审计收费）作为会计事务所为公司提供专业服务收取的报酬，一定意义上体现了会计事务所与公司间审计服务的供求关系。审计服务价格是否合理将直接影响审计的独立性与财务报告的审计质量。本文主要关注审计收费的影响因素，特别是在国内外研究的基础上，创新性得将公司治理因素加入实证分析模型，试图验证公司治理因素对审计收费的影响。

一、审计收费影响因素分析与文献综述

（一）审计产品成本

现代审计理论把审计业务作为一个商品来对待，那么对于一个商品收费，或者说是售价，必然与该商品的成本存在联系。根据国内外文献研究，他们大致把审计产品成本归为两个方面：（1）被审计单位的规模。（2）被审计单位的财务复杂性。Simunic（1980）最早运用多元线性回归模型考察了可能影响审计收费的10大因素，发现上市公司的资产规模是决定审计收费的最重要因素。Francis（1984）用修正过的Simunic回归模型考察了澳大利亚审计市场，同样发现上市公司的资产规模与审计费用呈显著相关。另外，Firth（1985），Taylor和Baker（1981）等学者的研究也均证实审计费用与企业的规模有着显著的正相关关系。我国在实证方面对被审计单位规模对审计费用的影响与国外研究基本一致。罗栋梁（2002）；刘斌、叶建中和廖莹毅（2003）；徐筱凤、李寿喜（2004）均验证了公司规模是审计费用的解释变量。因此得出结论，被审计单位的规模是影响审计收费的重要因素之一。

被审计单位的财务复杂性也不可避免的影响审计成本。Simunic（1980）对美国审计市场的研究用子公司数、资产负债率来代表企业的财务复杂性，从而验证了其对审计费用具有显著影响。Francis（1984）的研究结论与Simunic一致。但是，Low，Tan和Koh（1990）的研究发现财务的复杂性对审计费用的影响并没有在实证上得到支持。而在国内，罗栋梁（2002）；刘斌、叶建中和廖莹毅（2003）；韩厚军（2003）；徐筱凤、李寿喜（2004）；李斌（2004）等人的研究，由于选取替代变量的不同，他们的结论也出现了偏差，甚至出现相反结论。因此，本文认为被审计单位的财务复杂性在理论上是对审计收费产生影响的，但是在实证方面并没有得到相关的一致支持。

（二）审计风险

审计风险是指审计所发表不恰当的审计意见而可能面临的损失，很多相关的文献研究表明，审计风险也是影响审计收费的因素之一。因为在这个诉讼爆炸的年代，高风险也意味着高责任、高收益。Simunic（1980）验证了审计意见对审计费用有显著影响，保留意见的审计费用比非保留意见的审计费用明显增多，而被审计单位是否亏损（近三年）对审计费用并没有显著影响。Firth（1985）的研究也同样验证了是否亏损（近三年）对审计费用没有显著影响。而国内的学者韩厚军（2003）在其研究中指出注册会计师出具不干净审计意见会导致审计费用的增加，其主要原因是注册会计师需要更多的时间与企业沟通，并风险更高。伍利娜（2003）的研究结论显示审计意见由“不干净”变为“干净”与审计费用变动存在显著正相关关系，主要是因为上市公司存在“购买”审计意见的现象。从上面的关于审计风险的文献综述中可以看出，各个文献选择的相关变量是不相同的。

（三）业务双方议价能力

将审计作为一个商品，那么商品交易双方的谈判议价能力也在很大程度上影响着审计收费的定价。作为委托方的议价能力，大多反映在委托方的规模等因素上。所以，在这里我们注重强调审计事务所的议价能力。simunic（1980）实证结果表明“”会计公司不管是在大规模审计客户还是在小规模审计客户中，审计费用都没有显著偏高。Johnson，Walker与Westergard（1995）以新西兰企业为样本得到结论：规模最大的五个事务所的审计收费较其他事务所的审计收费平均高出24.1%，即事务所的规模会影响审计收费。而国内的研究，朱红军和章立军（2002）；伍利娜（2003）等学者均证实会计事务所的规模与审计费用有关。从上述的文献综述中我们可以看出审计事务所的规模是审计收费的影响因素之一。

（四）被审计单位公司治理对独立性的要求

随着公司治理、股权结构等因素在现代企业制度下被人们广泛的关注，公司治理因素对审计费用的影响也开始得到审计学术界的重视。Bsaely和Petnori（1998）发现在金融保险行业公司的董事会中，外部董事的比例越高越容易聘用声誉好和规模大的事务所，审计独立性和审计质量也越高。Susllivan（2000）对英国的上市公司进行研究发现，董事会中执行董事拥有的股权份额越高，公司就越不愿意花费较高的审计费用来监督管理状况。这说明控股类型和持股比例直接影响到公司对审计独立性的自发需求。Acrello等人（2001）得到的结论是：外部董事的比例、董事会会议的次数与审计费用呈显著正相关关系。但是国内目前对这方面的研究缺失，这与我国上市公司实行公司治理制度的机制启动较晚有一定的关系。本文的研究会着重考虑这方面因素对审计费用的影响。

二、数据与模型解释以及假设

本文主要研究对象为影响审计收费的因素。综合上诉的文献理论，本文认为将“审计”作为产品，其成本应是价格的决定因素，因此提出本文的假设一。

假设一：被审计的企业规模越大，其审计收费越高。

本文模型采用样本公司的总资产代表被审计企业的规模。

在现代的市场经济中，在除去商品成本对价格的决定因素之外，商品的供需关系也影响着商品的价格，因此交易双方的议价能力也应该对商品的价格产生影响。因此本文提出假设二。

假设二：审计单位（会计事务所）的议价能力越强，其审计收费越高。

本文模型采用审计事务所的主营业务收入来代表审计单位的议价能力。

“审计”作为附带风险的产品，错误的审计意见将危及事务所的利益。因此，在对审计定价时，不可避免得将被审计单位的审计风险考虑在内。因此提出本文的假设三。

假设三：被审计单位的审计风险越大，其审计费用越高。

本文模型中采用被审计单位是否被ST来代表被审计单位的审计风险。（ST为1，否则为0）

高效的公司治理能有效的降低公司制企业委托成本。上市公司的年报审计作为外部监督的重要机制只有在高效的公司治理制度下才能发挥作用。例如完善的独立董事制度，以及合理的股权结构能够通过影响审计服务的聘用和实施过程最终影响审计意见的出具。我国上市公司引入独立董事制度源于2001年（《关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见》）。这个意见要求上市公司独立董事数量占董事会规模的1/3以上且必须有一个独立董事拥有会计专业知识背景。独立董事制度的引入最主要的缘由是出于对我国中小股东权益的保护。而独立董事发挥其监督作用很大程度上依赖于高质量的财务报表，因此其对审计报告的高质量要求会使其督促公司聘用信誉好，独立性强的审计事务所，进而导致审计费用的上升。

因此提出本文的假设四。

假设四：独立董事对“审计”的“关注度”越高，则审计收费越高。

在下文的模型中，本文采用独立董事人数比例来代表独立董事对“审计”的关注度。

由于制度原因，我国上市公司的“一股独大”现象非常普遍。这样很容易造成上市公司只听“一家之言”，或者第一大股东“一手遮天”。这种公司治理上的权利分配不平衡为大股东自身创造了会计及管理舞弊的空间，同时，也缺乏对高质量第三方审计鉴证服务的需求。因此，本文假设股权集中度与审计收费呈反向关系。

假设五：公司的股权集中度越分散，则审计费用越高。

本文主要采用股权集中度Z值来衡量企业的股权集中度。

本文主要采用多元线性回归模型，来考察各个变量因素对审计收费的解释力度。具体模型如下：

SJSF=C+B1*BSJDWGM+B2*SWSGM+B3*ST+B4*DLDSBL+B5*GQJZD

SJSF―审计收费（数据来自各被审计单位年报中重要事项第10项的披露）

BSJDWGM―被审计单位规模（数据采用被审计单位总资产）

SWSGM―事务所规模（数据采用各个事务所该审计年度总营业收入）

ST―被审计单位是否为ST公司（若是ST公司数据取值1，否则取0）

DLDSBL―被审计单位独立董事在董事会中的比例（独立董事人数/董事会人数）

GQJZD―被审计单位股权集中度（数据采用股权集中度--Z值，即第一大股东比例/第二大股东比例）

本文采用在上交所上市的房地产公司2009年的数据，上交所共有49家房地产公司，由于数据缺失等原因，最后共采得45个有效样本。之所以取房地产公司的数据，是因为房地产公司属于主营业务较为突出的公司。本文认为，若企业的主营不突出，或者多元化经营，必然导致审计费用的变化，但是，衡量企业业务多元化的指标很难量化，且各个企业的多元化经营程度属于个别特例，因此，本文在选择数据时规避了这方面的影响。审计费用的具体数据来之各个公司2009年的年报，由笔者手工收集。各个事务所总营业收入数据来源于中注协网站的2009年我国100强审计事务所调查表。其他数据均来源于国泰安数据库。

三、数据处理以及结果分析

由于本文选择各个变量的取值都相对独立，因此本文认为各变量之间并不存在多重共线性问题。本文采用EVIEWS软件进行多元线性分析。

影响审计费用的变量主要是被审计单位规模以及审计事务所的规模。其代表的含义，即决定审计产品价格的因素主要是产品的成本，以及交易双方的议价能力。因此验证本文的假设一，和假设二。

同时，其他变量（是否被ST，独立董事比例，股权集中度）均不显著，都没有通过T检验。其中变量（是否被ST）的系数与理论值相反。因此，本文认为被审计单位的审计风险、独立董事制度及被审计单位股权集中度对审计费用的影响没有得到实证数据支持。

四、结论

本文通过多元线性回归模型，采用被审计单位规模、审计事务所规模、被审计单位是否为ST公司、被审计单位的股权集中度，以及独立董事比例为解释变量来对审计费用进行回归分析，得到以下结论：（1）在我国上市公司中，公司治理问题对审计收费不存在影响。（2）被审计单位的审计风险也并没有体现在审计收费中。（3）主要影响审计收费的变量为被审计单位的规模，以及审计事务所的规模。本文的结论与国内外学者的研究基本一致。

出现上述现象的原因，笔者分析有以下几个可能性：（1）我国上市公司治理制度没有发挥有效的作用，特别是独立董事制度，并没有发挥其应有代表小股东利益的作用。独立董事沦为上市公司治理制度上的“花瓶”，没有实际意义。而且，我国大多数上市公司的独立董事的设置完全是为了迎合证监会的法规条件而已。在数据收集中，大多数公司的独立董事个数都恰恰“踩”在“及格线”上，即，证监会法规显示“独立董事比例需占董事会总人数三分之一以上”。（2）小股东的利益没有得到很好的维护，上市公司的股权分散程度并没有分散到提高公司治理效率的程度，即大股东的权利并没有得到有效的遏制。

参考文献

[1]耿建新,杨鸿.审计收费探析[J].中国审计,2000,5.

[2]刘斌,叶建中,廖莹毅.我国上市公司审计收费影响因素的实证研究[J].审计研究,2003,1.

[3]朱红军,章立军.审计费用的特征及其分析――来自沪市上市公司的经验证据.深圳证券交易所行业课题研究.

[4]朱小平,余谦.我国审计收费影响因素之实证分析[J].中国会计评论,2004,12.

[5]王振林.审计收费的决定与审计质量[D].上海财经大学博士学位论文,2002.

[6]Dan A Simunic.The Pricing of Audit Serveices-theory and Evidence.Journal of Accounting Research.1980,2(3),161-190.

上市公司审计论文篇12

一、引言

2007年，由次级房屋信贷危机引发的金融危机从美国开始爆发，并逐渐在全球范围内对各国金融市场、实体经济产生消极影响，使世界经济面临近60年来最为严重的金融危机。一时间，金融海啸、违约风险、信用危机等词汇受到广泛关注。在这个背景下，在审计领域，实务界和理论界对审计风险的控制给予了前所未有的重视，开始对现行财务报表审计制度进行更深入的思考。

现行的财务报表审计制度起源于上市公司所有权与经营权的分离，注册会计师独立审计中的经典“委托―”理论在独立审计发展过程中一直占据着核心地位：上市公司的所有者――股东（或股东大会）聘请审计师，对公司的经营者（人）的经营情况进行审计，审计师作为独立的第三方，对经营者的业绩发表真实、公允的意见。从理论上来说，基于“委托―”理论的财务报表审计制度似乎不存在制度缺陷。但是，在我国的现实情况是上市公司的管理层和治理层界线模糊，“内部人控制”现象严重。面对上市公司的各种财务舞弊行为，注册会计师的独立性受损，无法真实、公允地发表审计意见。

国内外的若干重大财务造假和舞弊案件均表明，除了上市公司主观动机，注册会计师的独立性受损是导致舞弊发生的重要原因。2002年，在美国相继爆出安然、世通、施乐等重大财务丑闻之后，美国纽约大学的会计学教授Joshua Ronen指出现行的财务报表审计制度中存在固有缺陷，他提出建立财务报表保险制度（Financial Statement Insurance，简称FSI），替换现有的财务报表审计制度，从根本上增强审计师的独立性。财务报表保险制度下，上市公司不再直接聘请会计师事务所对财务报表进行审计，而是向保险公司投保财务报表舞弊保险，保险公司根据对上市公司的风险评估结果，决定承保金额、免赔额和保险费率，再由保险公司聘请会计师事务所对投保的上市公司进行财务报表审计。这种制度安排从源头上切断了注册会计师和上市公司的利益关联，提高注册会计师的独立性。

二、相关文献回顾

财务报表保险制度在审计理论领域尚属于新生事物，但有关财务报表保险制度的研究方兴未艾，国内外不少学者对制度的设计和推行进行了探讨。国外的研究以Joshua Ronen教授为代表，有关的研究主要是对财务报表保险制度的基本原理、基本特征和执行的基本程序等的分析。以保险公司对投保上市公司进行风险评估作为起点，Joshua Ronen（2002）将财务报表保险制度的实施的具体程序细分为七个步骤，包括对上市公司的风险评估、保险公司递交投保建议书、股东大会决定投保金额、保险公司聘请会计师事务所对投保公司进行审计、保险公司根据审计结果决定是否承保和承保金额、投保公司披露保险合同的主要内容、如果发生保险事故，保险公司根据合同进行赔偿等。财务报表保险制度改变了现行审计制度中的委托关系，是一种以市场机制为基础的、针对审计失职和财务舞弊的制度。

国内学者主要从理论层面对财务报表保险制度进行了研究。张婷、余玉苗（2005）从契约设计的角度分析了财务报表保险制度的有效性。王利，张中明（2009）对财务报表保险制度中的风险评估问题进行了研究。吕先锫等（2007）对财务报表保险制度进行了博弈分析，对财务报表保险制度中多元委托关系中各方的行为选择及效用函数作了研究。

在相关文献研究的基础上，本文放宽有关博弈的假设，使财务报表保险制度的设计更符合实际情况；同时考虑上市公司、保险公司和会计师事务所之间的有限重复博弈，在此基础上分析财务报表保险制度在设计上的可行性。

三、财务报表保险制度的博弈分析

本文博弈分析的思路按照Joshua Ronen教授设计的财务报表保险制度的基本程序展开，财务报表保险制度主要包括四个参与主体：上市公司的管理层、股东大会、保险公司和会计师事务所。在保险公司对上市公司进行风险评估之前，上市公司管理层首先进行策略的选择，即管理层选择对财务报表进行舞弊或者不舞弊，假定管理层进行财务舞弊的概率为P1，则不进行财务舞弊的概论为（1－P1）；接着由保险公司对上市公司的财务舞弊风险进行评估。本文认为，保险公司的风险评估能力不可预计，因此，保险公司的评估也可能出现两种结果：一是风险评估符合上市公司的实际情况，二是风险评估失败，不符合上市公司的实际情况。假设保险公司的风险评估获得成功的概论为P2，则风险评估失败的概论为（1－P2）。至这一阶段，上市公司管理层和保险公司之间的博弈如图1所示。

从图1可以看出，保险公司对上市公司进行风险评估之后，将出现四种状态。其中A结点表示保险公司评估出上市公司的财务舞弊行为，将拒绝上市公司承保或者降低承保金额、大幅度提高保险费；B结点表示保险公司未能评估出上市公司的舞弊行为，将与上市公司签订较低的保费合同；C结点表示上市公司未出现财务舞弊，保险公司评估成功，将对投保的上市公司给予较低的保费合同；D结点表示上市公司虽然不存在舞弊行为，但保险公司的风险评估失败，将拒绝承保或者大幅提高保险费。若保险公司拒绝承保，则博弈至此结束，本文重点分析保险公司继续承保的情况。显然，A、C两个结点是较为理想的状态，上市公司的舞弊行为能够被保险公司监测到，从而做出正确的决策。

在上述的四种状态下，假设保险公司均继续承保，根据风险评估结果，保险公司向投保的上市公司递交投保建议书并由股东大会发表决议，股东大会通过之后，由保险公司聘请会计师事务所对上市公司进行财务报表审计。假设保险公司制定的低额保费为L，高额保费为H；上市公司的所有者（股东）权益为E；若上市公司的管理层舞弊，则管理层获益S，股东相应损失S；若上市公司不舞弊，上市公司管理层和股东均获益为0；上市公司通过保险公司间接支付给会计师事务所的审计费用为F；保险公司对应低额保费的赔偿额度为CL，对应高额保费的赔偿额度为CH，显然H>L且CH>CL，而且从保险公司经营的赢利性目的来看，收取的保费差额应大于赔偿额度的差额，即H上式中，将保险公司的期望收益对P2求导，整理得：

这个结果的含义是保险公司的单位风险评估水平提高之后获得的收益增加值。可见，在合同规定了高额保费、低额保费以及对应的赔偿额度时，保险公司提高其风险评估水平所获得的收益增加就成为上市公司管理层舞弊概论P1的函数。当上市公司完全不舞弊时，保险公司获得最大的边际收益增加值，此时保险公司增强自身对上市公司的财务风险的评估能力的动机最强；而当上市公司肯定进行财务舞弊时，保险公司反而获得最小的边际收益增加值，增强自身对上市公司的财务风险评估能力的动机最弱。可见，保险公司的风险评估并不能对上市公司的舞弊行为起到牵制作用。

保险公司聘请会计师事务所后，事务所对上市公司进行财务报表审计，虽然在制度设计上，事务所和上市公司之间的利益关系被切断，事务所的独立性得到增强，但是从上市公司的角度出发，如果上市公司存在舞弊行为，一旦被审计师发现并向市场上传递有关上市公司进行财务舞弊的信号，那么管理层的声誉将受到严重影响，因此，如果上市公司的管理层存在舞弊行为并继续投保，事务所对其进行审计时，上市公司的管理层仍然具有与事务所合谋的动机。假设管理层与事务所合谋需向事务所支付T，事务所由于合谋而造成的声誉损失及其他外部惩戒为R，则在前述博弈的基础上，会计师事务所获得的期望收益为：

E（Audit）=P1（T+F-R）+（1-P1）F

整理得：E（Audit）=F+P1（T-R）。若会计师事务所不接受与事务所的合谋，真实、公允地发表审计意见，则可以固定地获得大小等于F的审计费用。从事务所期望收益的计算结果可知，要使事务所参与与舞弊上市公司的合谋，则至少要使P1（T-R）>0，这意味着，即使财务报表保险制度希望在制度上切断事务所与上市公司的联系，但作为理性的经济人，事务所出于自身利益的最大化，如果获得的合谋收入足够大，由此带来的损失足够小而且上市公司进行财务舞弊的概论不等于0，事务所就会选择与上市公司合谋。可见，财务报表保险制度本身并不足以完全使事务所保持独立，事务所的违规成本不高，使其仍然具有串谋的动机，在财务报表保险制度下，同样需要外部监管来解决事务所与上市公司合谋的问题。

下面考虑这个博弈的均衡路径。在财务报表保险制度下，上市公司、保险公司和会计师事务所之间的博弈是一个完全但不完美信息动态博弈。保险公司不可能知道上市公司的管理层是否进行了财务舞弊，只是了解上市公司的管理层可能进行舞弊或不舞弊。根据前面的分析，若存在外部监管措施，会计师事务所与上市公司合谋所受到的惩罚足够大，使得R远大于合谋收益T，那么会计师事务所在博弈中就不会采取与上市公司进行合谋的策略，而选择真实、公允地发表审计意见。在这种情况下，审计师发表审计意见之后，上市公司是否进行财务舞弊的情况就会成为完全信息，保险公司也可以根据审计师发表的审计意见来判断自身的风险评估是否正确。在下一次进行重复博弈时，保险公司就可以根据前一次审计师的审计结果来判断上市公司是否具有舞弊的动机，从而更合理地对上市公司进行风险评估，决定是否承保或制定出对应的保险费率。对于上市公司而言，若在前一次审计中进行了财务舞弊，则这种行为必定会被审计师发现，舞弊行为披露之后，管理层将遭受巨大损失，因此，从理性经济人的角度来看，管理层会选择不舞弊；若在前一次审计中未进行财务舞弊，则在下一次审计中有进行舞弊的动机，但管理层若进行了财务舞弊，由于上市公司与保险公司、会计师事务所之间是有限重复博弈，继续重复博弈又会使上市公司的舞弊行为被审计师发现，管理层会受到惩罚，从而在下一次博弈中选择不舞弊。可见，在会计师事务所保持完全独立、真实公允地发表审计意见的前提下，经过有限重复博弈，财务报表保险制度下的上市公司、保险公司和会计师事务所可以达到均衡，即上市公司选择不舞弊、保险公司风险评估成功、会计师事务所保持独立，但这个均衡成立有一个外在前提条件，即存在对会计师事务所的外部监管，事务所接受上市公司贿赂的惩戒成本较大。本文采取动态博弈和重复博弈分析的结果与吕先锫等人（2007）的研究结果基本一致，财务报表保险制度的实施虽然切断了上市公司管理层和注册会计师的联系，但是不能有效阻止两者在审计过程中的合谋。要使财务报表保险制度有效运行必须从外部监管上采取措施，外部监管要给上市公司管理层和注册会计师一种进行舞弊则后果严重的信号，事务所的合谋行为一旦被发现，声誉损失和其他惩戒对其而言将是极大的打击，因而事务所的独立性才能得到充分的保证，这三者之间的有限重复博弈才能达到均衡。

四、研究结论与展望

通过对财务报表保险制度下的上市公司、保险公司和会计师事务所之间的三方博弈，可以看出，财务报表保险制度并不能通过制度设计而自发地提高审计师的独立性。如果完全没有外部监管，从理性的经济人角度出发，上市公司倾向于选择舞弊，会计师事务所倾向于选择与上市公司合谋。前面的分析指出，保险公司的风险评估对上市公司是否进行财务舞弊并没有牵制作用，因此，保险公司倾向于拒绝承保或者收取高额保费，财务报表保险制度将逐渐失去作用。可见，外部监管对财务报表保险制度的实施至关重要，尤其在我国。我国证券市场较西方发达国家起步晚、完善程度更低、法制水平较不健全，财务报表保险制度的实施更需要外部监管力量的引导，而不能一开始就完全依靠市场机制对财务报表保险制度的实施进行调节。此外，由于在首次博弈的过程中，保险公司的风险评估并不能牵制上市公司管理层的财务舞弊行为，从保险公司利益最大化和提高风险评估水平的角度出发，保险公司可以将首次签订保险合同时的风险评估外包给其他专业风险评估机构，一方面可以提高评估的准确程度，另一方面，因为保险公司缺乏提高风险评估能力的直接动力，保险公司可以减少这方面的资金投入。综上所述，本文设计了我国实施的财务报表保险制度的框架，如图2所示。

在我国推行财务报表保险制度，应该分阶段，采取渐进式的思路进行推广。财务报表保险制度本身就是一种以市场机制为基础的制度安排，由于我国证券市场尚不完善，不能一开始就完全借助市场的力量来推行财务报表保险制度。因此，在推行财务报表保险制度的初期，政府设置的外部监管需要发挥监督管制作用，对接受财务报表保险制度的上市公司和其关联的事务所、保险公司进行政策上的牵制和引导，使财务报表保险制度真正起到强化注册会计师独立性的作用。而在财务报表保险制度的市场机制作用下，不存在舞弊动机、财务信息质量高的上市公司倾向于接受这种制度安排，因为可以向证券市场传递积极的信号；反之，存在舞弊动机、财务信息质量低的上市公司若接受制度安排，则会向市场传递消极的信号，在重复博弈中自然被市场淘汰。因此，在外部监管和市场机制的双重作用下激发上市公司管理层自觉杜绝舞弊，提高公司财务信息质量的内在动机。财务报表保险制度对比现行的审计制度，确实具有显著的优点，但也有其局限性，在实施的过程中需要结合法律、外部机构监管等措施，使财务报表保险制度真正发挥其作用。

【参考文献】

[1] 张婷、余玉苗：论财务报表保险制度的契约设计及其有效性[J].经济评论，2005（3）.

[2] 吕先锫、李明明：财务报表保险制度下的博弈分析[J].财会通讯学术版，2007（2）.

[3] 王利、张中明：财务报表保险制度中风险评估问题研究[J]. 中国管理信息化，2009（1）.

[4] 易琮：财务报表保险制度――解决审计独立性的新思路[A]. 中国注册会计师行业发展研究资料[C].经济科学出版社，2004.